Con Risposta n. 158/2024 le Entrare forniscono chiarimenti sulla corretta interpretazione e applicazione dell'articolo 1, commi da 115 a 119, della legge n. 197 del 2022 (Legge di Bilancio 2023), che disciplina il contributo di solidarietà temporaneo per il 2023.

Prima di dettagliare ricordiamo che il contributo di solidarietà temporaneo è istituito per contenere gli effetti dell'aumento dei prezzi e delle tariffe nel settore energetico per imprese e consumatori. 

Questo contributo si applica ai soggetti che, nel territorio dello Stato, producono e vendono energia elettrica, gas metano, gas naturale, prodotti petroliferi e altri beni energetici, nonché ai soggetti che importano o introducono tali beni da altri Stati membri dell'Unione Europea per la successiva rivendita.

La normativa prevede un limite massimo al contributo, pari al 25% del valore del patrimonio netto alla chiusura dell'esercizio antecedente a quello in corso al 1° gennaio 2022.

Le Entrate con l'interpello in oggetto hanno chiarito che il contributo di solidarietà del 2023 per il comparto energetico, laddove si calcola sul limite del 25% del patrimonio netto, tiene in considerazione anche la riserva di rivalutazione ex DL n 104 del 2020.

Contributo solidarietà temporaneo: il computo del reddito incrementale

La società ALFA S.R.L.U. esercita attività di produzione e vendita di energia elettrica, gas metano e gas naturale, ed è soggetta al contributo di solidarietà temporaneo per il 2023.

Lo ha determinato applicando il 50% sul reddito incrementale, ma esso non può superare il 25% del valore del patrimonio netto alla data di chiusura dell'esercizio precedente (2021).

La società ha chiesto se la riserva da rivalutazione ex articolo 110 del decreto-legge n. 104 del 2020, proporzionalmente corrispondente agli ammortamenti non ancora effettuati, debba essere compresa nel patrimonio netto rilevante per la determinazione del limite del 25% per il contributo di solidarietà.

L'Agenzia delle Entrate ha chiarito che:

• 1. gli utilizzi delle riserve in sospensione d'imposta sono esclusi dalla determinazione del contributo di solidarietà, come specificato nella normativa;
• 2. la riserva di rivalutazione (affrancata) ex articolo 110 del decreto-legge n. 104 del 2020, deve essere inclusa nel patrimonio netto ai sensi dell'articolo 2424 del codice civile, concorrendo alla determinazione del limite del 25%.

Pertanto, secondo le entrate la riserva da rivalutazione proporzionalmente corrispondente agli ammortamenti non ancora effettuati, deve essere inclusa nel patrimonio netto rilevante ai fini della determinazione del limite del 25% del contributo di solidarietà dovuto per il 2023.

Il contributo di solidarietà è determinato applicando un'aliquota del 50% sull'ammontare della quota del reddito complessivo (determinato ai fini dell'IRES) relativo al periodo di imposta antecedente a quello in corso al 1° gennaio 2023, che eccede di almeno il 10% la media dei redditi complessivi determinati nei quattro periodi di imposta precedenti. 

Tuttavia, il contributo non può essere superiore al 25% del valore del patrimonio netto alla data di chiusura dell'esercizio antecedente a quello in corso al 1° gennaio 2022.

L'Agenzia ha anche ricordato che la Circolare n. 4/E del 2023 ha chiarito che il contributo di solidarietà deve essere determinato come il minore tra: 

• l'importo teorico del contributo,
• e il 25% del patrimonio netto risultante dal bilancio dell'anno 2021.

Con la Risoluzione n 70 del 18 dicembre le Entrate istituiscono i codici tributo per il versamento delle sanzioni e interessi da ravvedimento operoso relativi all’imposta sostitutiva sugli utili esteri.

Nel dettaglio, vengono istituiti i codici tributo per il versamento, tramite modello “F24 Versamenti con elementi identificativi” (F24 ELIDE), di sanzioni e interessi da ravvedimento operoso relativi all’imposta sostitutiva di cui all’articolo 1, commi da 87 a 95, della legge 29 dicembre 2022, n. 197.

L'agenzia ricorda che, con risoluzione n. 34/E del 26 giugno 2023, sono stati istituiti i codici tributo per il versamento, tramite modello “F24 Versamenti con elementi identificativi” (F24 ELIDE), dell’imposta sostitutiva di cui all’articolo 1, commi da 87 a 95, della legge 29 dicembre 2022, n. 197: 

• “1723” denominato “Imposta sostitutiva delle imposte sui redditi degli utili e delle riserve di utile – Aliquota ordinaria – Art. 1, comma 88, della legge 29 dicembre 2022, n. 197”;
•  “1724” denominato “Imposta sostitutiva delle imposte sui redditi degli utili e delle riserve di utile – Aliquota ridotta – Art. 1, comma 89, della legge 29 dicembre 2022, n. 197”; 
• “1725” denominato “Differenza, con maggiorazione e relativi interessi, tra l’imposta sostitutiva ordinaria e l’imposta sostitutiva ridotta – Art. 1, comma 89, della legge 29 dicembre 2022, n. 197”.

Per consentire il versamento, tramite il modello di versamento “F24 Versamenti con elementi identificativi” (F24 ELIDE), delle sanzioni e degli interessi dovuti in caso di ravvedimento riferiti alla predetta imposta sostitutiva, si istituiscono i seguenti codici tributo:

• “8954” denominato “Sanzione per ravvedimento – Imposta sostitutiva delle imposte sui redditi degli utili e delle riserve di utile, di cui all’articolo 1, commi da 87 a 95, della legge 29 dicembre 2022, n. 197”;
• “1954” denominato “Interessi per ravvedimento – Imposta sostitutiva delle imposte sui redditi degli utili e delle riserve di utile, di cui all’articolo 1, commi da 87 a 95, della legge 29 dicembre 2022, n. 197”

Imposta sostitutiva utili esteri: le regole della agevolazione

Si ricorda che l’articolo 1, comma 87, della legge 29 dicembre 2022, n. 197, dispone che, ai fini di cui agli articoli 47, comma 4, e 89, comma 3, del testo unico delle imposte sui redditi, di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR), gli utili e le riserve di utile non ancora distribuiti alla data di entrata in vigore della citata legge n. 197 del 2022, risultanti dal bilancio dei soggetti direttamente o indirettamente partecipati di cui all'articolo 73, comma 1, lettera d), del medesimo testo unico, relativo all'esercizio chiuso nel periodo di imposta antecedente a quello in corso al 1° gennaio 2022, sono integralmente esclusi dalla formazione del reddito del soggetto partecipante residente o localizzato nel territorio dello Stato, a condizione che sia esercitata l'opzione per l'imposta sostitutiva (di cui al successivo comma 88).

Si prevede infatti che:

• i contribuenti assoggettati all'imposta sul reddito delle società possono optare per l'assoggettamento a imposta sostitutiva delle imposte sui redditi, con aliquota del 9 per cento, degli utili e delle riserve di utile di cui al comma 87;
• i contribuenti assoggettati, invece, all'imposta sul reddito delle persone fisiche possono optare per l'assoggettamento a imposta sostitutiva delle imposte sui redditi, con aliquota del 30 per cento, degli utili e delle riserve di utile di cui al comma 87.

Il successivo comma 89 dispone, altresì, la riduzione di tali aliquote nelle misure ivi indicate in relazione agli utili percepiti dal controllante residente o localizzato nel territorio dello Stato, entro il termine di scadenza del versamento del saldo delle imposte sui redditi dovute per il periodo di imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2022, a condizione che gli stessi utili siano accantonati, per un periodo non inferiore a due esercizi, in una specifica riserva di patrimonio netto.

Nel caso in cui non siano rispettate tali condizioni, entro i successivi 30 giorni, che decorrono dal termine di scadenza stabilito per il rimpatrio degli utili o dalla data di riduzione dell’utile accantonato nell’apposita riserva prima del decorso del biennio, deve essere versata la differenza, maggiorata del 20 per cento e dei relativi interessi, tra l’imposta sostitutiva determinata secondo l’aliquota ordinaria, ai sensi del comma 88, e l’imposta sostitutiva determinata ai sensi dello stesso comma 89. 

Il versamento dell'imposta sostitutiva è effettuato in un'unica soluzione entro il termine di scadenza del saldo delle imposte sui redditi dovute per il periodo di imposta in corso al 31 dicembre 2022.

Imposta sostitutiva utili esteri: il DM MEF 26.06.2023

Con Decreto MEF del 26 giugno 2023, pubblicato in GU n 147/2023, è stata data attuazione alle disposizioni di cui all’articolo 1, commi da 87 a 95, della legge 29 dicembre 2022, n. 197, in materia di imposta sostitutiva per l’affrancamento e/o il rimpatrio degli utili e delle riserve di utili esteri.

Sinteticamente si evidenzia che il DM, pubblicato anche sul sito del Mef, corredato da relazione illustrativa e relazione tecnica, consta di 8 articoli.

Come specificato nella relazione illustrativa, il regime in esame è un regime facoltativo temporaneo per l’affrancamento e di eventuale rimpatrio degli utili e delle riserve di utili risultanti dal bilancio delle partecipate estere con l’effetto di escludere da imposizione, in capo al soggetto partecipante fiscalmente residente o localizzato in Italia, gli utili provenienti da dette partecipate estere.

La disciplina consente, pertanto, di assoggettare a imposta sostitutiva delle imposte sui redditi gli utili e le riserve di utili esteri non ancora percepiti alla data di entrata in vigore della legge (1° gennaio 2023) e presenti nel bilancio relativo all’esercizio chiuso nel periodo d’imposta antecedente a quello in corso al 1° gennaio 2022 della partecipata estera, evitando la loro imposizione ordinaria al momento della percezione in Italia, secondo quanto disposto dagli articoli 47, comma 4, e 89, comma 3, del TUIR. 

Inoltre viene precisato che che l’opzione per l’imposta sostitutiva non ha come conseguenza quella di considerare l’entità estera residente o localizzata in un Paese a fiscalità privilegiata, ma il principio di favore consiste nel superare le difficoltà connesse alla verifica della provenienza degli utili. 

Di conseguenza, il contribuente che decide di avvalersi di tale facoltà si trova nella posizione di assoggettare a imposta sostitutiva utili e riserve di utili indipendentemente dalla circostanza che questi provengano o meno da Paesi a fiscalità privilegiata.

In ogni caso, il contribuente, come specificato dal Dm, deve mantenere traccia nella documentazione contabile o extra-contabile riferibile alla partecipata estera, quali, ad esempio, delibere o atti di distribuzione, delle scelte effettuate in relazione agli utili e ai relativi importi oggetto di affrancamento.

• Decreto MEF del 26.06.2023 - Rimpatrio utili

Con l’avvicinarsi del Natale inizia il periodo in cui ci si occupa degli omaggi natalizi verso clienti e dipendenti. 

Gli omaggi ai dipendenti sono una prassi per molte aziende, soprattutto per quelle di una certa dimensione. In merito proprio agli omaggi ai dipendenti, una fattispecie particolarmente utilizzata nella pratica è quella del voucher o buono regalo, che consente al destinatario di spendere una certa cifra presso un esercizio commerciale.

In generale:

1. in merito al trattamento fiscale dei voucher, per le imposte dirette non si rilevano particolarità, mentre 
2. qualche parola deve essere spesa per il trattamento Iva.

 Il caso più difficile è quello dei cc.dd. voucher multiuso, ovvero quelli  che consentono una spesa libera da parte del possessore, che può quindi decidere cosa acquistare presso l’esercizio commerciale che ha rilasciato il voucher.

Secondo le indicazioni della prassi, la circolazione del buono è equiparata alla circolazione del denaro cioè sono semplici documenti di legittimazione, non titoli rappresentativi di merce, e pertanto non è assoggettata ad Iva. Pertanto, non c’è applicazione dell’Iva:

• nel rapporto tra la società che acquista i buoni e la società che li emette;
• nel rapporto tra la società che acquista i buoni ed i dipendenti che ne beneficiano.

Diversamente, l’Iva è applicata dall’esercizio commerciale che ha emesso il buono nel momento in cui esso è utilizzato per l’acquisto di beni.