Con Risposta a interpello n 63 del 4 marzo le Entrate chiariscono il caso di una società che ha erroneamente imputato un bene.

La questione riguarda la correzione nel bilancio chiuso al 31 dicembre 2023 di un errore contabile commesso nel 2022. Nello specifico, la società ha erroneamente contabilizzato l’acquisto di due semirimorchi usati come costo di esercizio invece che come beni strumentali ammortizzabili, portando alla loro deduzione immediata nell'anno 2022, con effetti sulle imposte.

La S.r.l. chiede se la correzione dell'errore possa avvenire direttamente nelle dichiarazioni dei redditi 2023, senza la necessità di presentare una dichiarazione integrativa per il 2022.

I chiarimenti riguardano l'interpretazione e applicazione delle seguenti disposizioni normative:

• l'articolo 83, comma 1, del TUIR, come modificato dal Decreto-Legge n. 73/2022 e dalla Legge n. 197/2022, ai fini delle imposte sui redditi delle società (IRES).
• l'articolo 8, comma 1-bis, del Decreto-Legge n. 73/2022, ai fini dell'IRAP.

Vediamo la replica delle Entrate.

Errori contabili: come correggerli se rilevanti per Ires e Irap

L'agenzia riepiloga che, nel caso di specie, l'errore contabile ha conseguentemente determinato l'erronea imputazione del complessivo ammontare di tale costo nell'anno di acquisto degli automezzi (2022); costo che, invece, doveva essere ripartito lungo l'intera vita utile degli stessi mediante il meccanismo contabile dell'ammortamento.

L'Istante si interroga sulla possibilità di attribuire rilevanza fiscale (ai fini IRES e IRAP) alla correzione dell'errore contabile derivante da un'errata classificazione di una posta contabile, avvenuta nel bilancio chiuso al 31 dicembre 2023 (primo esercizio soggetto a revisione legale) attraverso una rettifica (positiva) del saldo degli utili portati a nuovo (trattandosi di un errore qualificato dalla Società come ''rilevante'' in base all'OIC 29).
Va ricordato che laddove l'errore contabile rappresentato in istanza risultasse, invece, conseguenza di una non corretta applicazione di norme fiscali (ossia, in altri termini, non fosse qualificabile come errore secondo i principi contabili nazionali valutazione che non è riconducibile all'area dell'istituto dell'interpello), le previsioni qui richiamate concernenti la rilevanza fiscale dell'errore contabile non troverebbero, in radice, applicazione.

L'agenzia precisa che in relazione agli effetti fiscali della correzione degli errori contabili, in base all'attuale formulazione dell'articolo 83, comma 1, del Tuir ''ai soggetti che procedono alla correzione di errori contabili in bilancio e che applicano la ''derivazione rafforzata'' e sono sottoposti a revisione legale, viene riconosciuto a fini fiscali il corrispondente componente correttivo nel medesimo esercizio in cui la correzione è eseguita; possibilità che viene, tramite le previsioni del richiamato
comma 1bis, estesa anche ai fini dell'IRAP per le voci di bilancio rilevanti ai fini della determinazione della base imponibile del tributo regionale. La citata modifica normativa, quindi, consente di dare rilevanza ai fini fiscali alla correzione degli
errori contabili, sia quelli qualificati come ''rilevanti'', sia come ''non rilevanti'' in applicazione di corretti principi contabili, nell'esercizio/periodo di imposta in cui avviene la correzione stessa, in luogo della presentazione della dichiarazione integrativa di cui ai commi 8 e 8 bis del decreto del Presidente della Repubblica 2 luglio 1998, n. 322 (che, tuttavia, continua a trovare applicazione in relazione ai casi in cui difettino i requisiti soggettivi e/o oggettivi per la fruizione delle semplificazioni in commento). […]
Ciò comporta, altresì, che nei confronti del contribuente che procede (sempre nel rispetto delle condizioni richieste dall'articolo 83 del Tuir) a detta correzione risulta preclusa la possibilità di ricorrere alla presentazione di una dichiarazione dei redditi integrativa per emendare quella del periodo d'imposta in cui si è verificato l'errore contabile oggetto della procedura di correzione.

Analoga soluzione deve ritenersi applicabile anche ai fini dell'IRAP per quanto riguarda la correzione degli errori contabili che riguardano le voci rilevanti ai fini della determinazione del tributo regionale'' (così la richiamata risposta n. 73 del 2024).

Secondo la Società, l'errata rilevazione del costo sostenuto per l'acquisto degli automezzi avrebbe determinato un'''errata qualificazione della ''natura'' del componente negativo di reddito''; nella specie, si ritiene che l'errore contabile sia ascrivibile a un'errata classificazione della posta contabile in questione, la quale ha comportato, a sua volta, un'errata imputazione temporale di tale costo ai fini IRES e IRAP.

Nella circolare n. 7/E del 28 febbraio 2011, è stato precisato, in generale, che sotto il profilo contabile ''le qualificazioni attengono alla ''sostanziale'' individuazione degli effetti di ciascuna operazione aziendale, le ''classificazioni'', invece, costituiscono il passo successivo: infatti, una volta individuato il ''modello'' giuridiconegoziale di riferimento e una volta chiarito se l'operazione presenti unicamente profili patrimoniali o si manifesti, in tutto o in parte, come fenomeno reddituale occorre definirne gli specifici effetti che la stessa eventualmente produce sul reddito (e, contestualmente, individuare la specifica appostazione in bilancio dei relativi elementi reddituali e/o patrimoniali)''.

Ciò implica che una diversa classificazione in bilancio può generare una diversa imputazione temporale dei relativi componenti di reddito.
In base a quanto indicato dalla Società, l'errore nella classificazione della posta contabile concernente il costo per l'acquisto dei beni in parola ha determinato un errore nella quantificazione (riducendolo) dell'utile di esercizio relativo al 2022, il quale ha assunto, a sua volta, valenza fiscale in quanto ha comportato, in capo alla Società, l'integrale deducibilità (ai fini IRES e IRAP) del costo in parola (senza procedere all'ammortamento di detto costo vista la natura strumentale del bene acquistato a utilità differita)

Come ricordato nella citata risposta n. 73 del 2024 la finalità delle modifiche introdotte dall'articolo 8, commi 1, lettera b), e 1 bis, del citato decretolegge n. 73 del 2022 risiede nella volontà del Legislatore fiscale di semplificare gli adempimenti degli operatori quando pongono in essere una procedura di correzione di errori contabili in conformità ai principi contabili ''evitando così alle imprese la presentazione di un'apposita dichiarazione integrativa (IRES IRAP) del periodo in cui la componente di reddito avrebbe dovuto essere contabilizzata ed eliminando i connessi oneri di adempimento'' (comunque, a condizione che, per i componenti negativi oggetto di correzione, non siano scaduti i termini per emendare la dichiarazione infedele).
Valorizzando, dunque, la predetta finalità di semplificazione sottesa alle disposizioni normative in esame, si ritiene che anche nel caso di specie (avente ad oggetto la correzione di un errore di classificazione che ha comportato una a sua volta errata imputazione temporale di componenti negativi) sussistano le condizioni richieste dalla legge per attribuire rilevanza sul piano fiscale (sia ai fini IRES che ai fini IRAP) alla correzione degli errori contabili effettuata dalla Società.
A tale soluzione non è ostativo il fatto che l'errore contabile sia stato commesso dalla Società nell'ambito di un esercizio non soggetto a revisione legale dei conti. 

Infatti, data la formulazione delle disposizioni in commento si ritiene che, ai fini della loro applicazione, rilevi solo la circostanza che l'esercizio in cui l'errore viene corretto (ossia, quello nel quale vengono contabilizzate le poste correttive degli errori contabili) sia soggetto a revisione legale (nella specie, il 2023).
Coerentemente a quanto affermato nella risposta n. 73 del 2024, a fronte del recupero a tassazione dei costi erroneamente dedotti (nel 2022) tramite un'apposita variazione in aumento del reddito imponibile IRES nel 2023, in merito alla quota di ammortamento non dedotta nel 2022 si ritiene che la Società potrà dedurre nel 2023 tale quota nei limiti dell'importo deducibile ai sensi dell'articolo 102, commi 1 e 2, del Tuir per il periodo d'imposta a cui detta quota si riferisce (2022). 

Infatti, si ricorda che ''[i]n generale, le previsioni introdotte dall'articolo 8 del decreto legge n. 73 del 2022 che attribuiscono rilevanza fiscale alle poste correttive degli errori contabili nei termini sopra detti, non consentono di derogare alle altre norme fiscali (diverse dall'articolo 83 del Tuir) che limitano o riducono la rilevanza fiscale di determinati componenti reddituali (come, ad esempio, i commi 1 e 2 dell'articolo 102 citato). In altri termini, non può ammettersi la deduzione nell'ambito del periodo d'imposta in cui la correzione avviene di un componente negativo di reddito per un importo maggiore di quello ''cristallizzato'' nel singolo periodo d'imposta interessato dall'errore contabile qualora detto errore non fosse stato commesso (ottenendo così, fermo restando il rispetto dei principi contabili, il ripristino, nel periodo d'imposta in cui avviene la correzione, del regime fiscale applicabile al singolo componente reddituale negativo nel periodo d'imposta in cui l'errore che lo riguarda, è stato commesso)'' (così la citata risposta n. 73).
Inoltre, in relazione al meccanismo di deduzione degli interessi passivi previsto dall'articolo 96 del Tuir, va evidenziato che, fermo restando che anche i componenti reddituali rilevanti ai fini fiscali a seguito della correzione dell'errore contabile concorreranno sempre nel rispetto delle previsioni del comma 4 del menzionato articolo 96 alla determinazione del risultato operativo lordo (ROL) nell'anno in cui viene eseguita la correzione (2023), la Società dovrà tener conto del quantum dei costi in questione che hanno ridotto il ROL riferito al 2022 operando una corrispondente variazione in aumento di quello riferito al 2023 (anno di rilevazione dell'errore), sempreché naturalmente il costo in questione abbia assunto rilevanza ai fini della quantificazione del ROL riferito al 2022. 

Per quanto riguarda la quota di ammortamento relativa al 2022, poi, la Società dovrà assicurare che questa comunque non concorra alla formazione del ROL per effetto della correzione dell'errore contabile, sempre nel rispetto di quanto stabilito dal comma 4 dell'articolo 96 del Tuir.
Infine ai fini IRAP, la correzione dell'errore contabile riferito al 2022 comporterà, per il periodo d'imposta 2023: una variazione in aumento del valore della produzione corrispondente ai costi (erroneamente) dedotti nel 2022 ai fini della determinazione del tributo regionale; e una variazione in diminuzione in misura pari alla quota dell'ammortamento degli automezzi relativa al 2022 rilevante ai fini della determinazione del costo della produzione ai fini IRAP ai sensi dell'articolo 5, comma 1, del decreto legislativo n. 446 del 199

Si rimanda alla lettura della Risposta a interpello n 63/2025 per tutti gli approfondimenti del caso.

• Risposta AdE 63 del 04.03.2025 - Interpello

Con Risposta n. 158/2024 le Entrare forniscono chiarimenti sulla corretta interpretazione e applicazione dell'articolo 1, commi da 115 a 119, della legge n. 197 del 2022 (Legge di Bilancio 2023), che disciplina il contributo di solidarietà temporaneo per il 2023.

Prima di dettagliare ricordiamo che il contributo di solidarietà temporaneo è istituito per contenere gli effetti dell'aumento dei prezzi e delle tariffe nel settore energetico per imprese e consumatori. 

Questo contributo si applica ai soggetti che, nel territorio dello Stato, producono e vendono energia elettrica, gas metano, gas naturale, prodotti petroliferi e altri beni energetici, nonché ai soggetti che importano o introducono tali beni da altri Stati membri dell'Unione Europea per la successiva rivendita.

La normativa prevede un limite massimo al contributo, pari al 25% del valore del patrimonio netto alla chiusura dell'esercizio antecedente a quello in corso al 1° gennaio 2022.

Le Entrate con l'interpello in oggetto hanno chiarito che il contributo di solidarietà del 2023 per il comparto energetico, laddove si calcola sul limite del 25% del patrimonio netto, tiene in considerazione anche la riserva di rivalutazione ex DL n 104 del 2020.

Contributo solidarietà temporaneo: il computo del reddito incrementale

La società ALFA S.R.L.U. esercita attività di produzione e vendita di energia elettrica, gas metano e gas naturale, ed è soggetta al contributo di solidarietà temporaneo per il 2023.

Lo ha determinato applicando il 50% sul reddito incrementale, ma esso non può superare il 25% del valore del patrimonio netto alla data di chiusura dell'esercizio precedente (2021).

La società ha chiesto se la riserva da rivalutazione ex articolo 110 del decreto-legge n. 104 del 2020, proporzionalmente corrispondente agli ammortamenti non ancora effettuati, debba essere compresa nel patrimonio netto rilevante per la determinazione del limite del 25% per il contributo di solidarietà.

L'Agenzia delle Entrate ha chiarito che:

• 1. gli utilizzi delle riserve in sospensione d'imposta sono esclusi dalla determinazione del contributo di solidarietà, come specificato nella normativa;
• 2. la riserva di rivalutazione (affrancata) ex articolo 110 del decreto-legge n. 104 del 2020, deve essere inclusa nel patrimonio netto ai sensi dell'articolo 2424 del codice civile, concorrendo alla determinazione del limite del 25%.

Pertanto, secondo le entrate la riserva da rivalutazione proporzionalmente corrispondente agli ammortamenti non ancora effettuati, deve essere inclusa nel patrimonio netto rilevante ai fini della determinazione del limite del 25% del contributo di solidarietà dovuto per il 2023.

Il contributo di solidarietà è determinato applicando un'aliquota del 50% sull'ammontare della quota del reddito complessivo (determinato ai fini dell'IRES) relativo al periodo di imposta antecedente a quello in corso al 1° gennaio 2023, che eccede di almeno il 10% la media dei redditi complessivi determinati nei quattro periodi di imposta precedenti. 

Tuttavia, il contributo non può essere superiore al 25% del valore del patrimonio netto alla data di chiusura dell'esercizio antecedente a quello in corso al 1° gennaio 2022.

L'Agenzia ha anche ricordato che la Circolare n. 4/E del 2023 ha chiarito che il contributo di solidarietà deve essere determinato come il minore tra: 

• l'importo teorico del contributo,
• e il 25% del patrimonio netto risultante dal bilancio dell'anno 2021.

Con l’avvicinarsi del Natale inizia il periodo in cui ci si occupa degli omaggi natalizi verso clienti e dipendenti. 

Gli omaggi ai dipendenti sono una prassi per molte aziende, soprattutto per quelle di una certa dimensione. In merito proprio agli omaggi ai dipendenti, una fattispecie particolarmente utilizzata nella pratica è quella del voucher o buono regalo, che consente al destinatario di spendere una certa cifra presso un esercizio commerciale.

In generale:

1. in merito al trattamento fiscale dei voucher, per le imposte dirette non si rilevano particolarità, mentre 
2. qualche parola deve essere spesa per il trattamento Iva.

 Il caso più difficile è quello dei cc.dd. voucher multiuso, ovvero quelli  che consentono una spesa libera da parte del possessore, che può quindi decidere cosa acquistare presso l’esercizio commerciale che ha rilasciato il voucher.

Secondo le indicazioni della prassi, la circolazione del buono è equiparata alla circolazione del denaro cioè sono semplici documenti di legittimazione, non titoli rappresentativi di merce, e pertanto non è assoggettata ad Iva. Pertanto, non c’è applicazione dell’Iva:

• nel rapporto tra la società che acquista i buoni e la società che li emette;
• nel rapporto tra la società che acquista i buoni ed i dipendenti che ne beneficiano.

Diversamente, l’Iva è applicata dall’esercizio commerciale che ha emesso il buono nel momento in cui esso è utilizzato per l’acquisto di beni.