La Legge di Bilancio 2025  ha previsto novità per il reverse charge nel settore della logistica.

In dettaglio, la novità dovrebbe prevedere qualora fosse autorizzata dalla UE, l'inversione contabile (o reverse charge) alle prestazioni di servizi effettuate tramite contratti di appalto, subappalto, affidamento a soggetti consorziati o rapporti negoziali caratterizzati da un prevalente utilizzo di manodopera e beni strumentali di proprietà del committente, rese nei confronti di imprese che svolgono attività di trasporto e movimentazione merci e servizi di logistica. 

Attenzione al fatto che l’efficacia della suddetta disposizione è subordinata al rilascio, da parte del Consiglio dell’Unione europea, di una autorizzazione.

Ora il dl fiscale approvato il 12 giugno e atteso in GU contiene all'art 10 ancora in bozza, per quel che si sa, modifiche alla previsione della legge di bilancio 2025.

Reverse charge: arriva per gli appalti per movimentazione merci

Ricordiamo che il meccanismo dell'inversione contabile, o reverse charge, (quinto comma dell'articolo 17 del D.P.R. n. 633 del 1972), comporta che gli obblighi relativi all'applicazione dell'IVA debbano essere adempiuti dal soggetto passivo cessionario o committente, in luogo del cedente o del prestatore.

La novità di cui si tratta prevede che in attesa della piena operatività delle disposizioni di cui all’articolo 17, sesto comma, lettera a-quinquies), del D.P.R. n. 633 del 1972, come sostituito dal comma 57 sopra illustrato, per le prestazioni di servizi ivi previste, rese nei confronti di imprese che svolgono attività di trasporto e movimentazione merci e servizi di logistica, il prestatore e il committente possono optare affinché il pagamento dell’IVA sulle prestazioni rese venga effettuato dal committente in nome e per conto del prestatore, che è solidalmente responsabile dell’imposta dovuta.

In tali casi, la fattura è emessa ai sensi dell’articolo 21 del D.P.R. n. 633 del 1972 dal soggetto prestatore e l’imposta è versata dal soggetto committente ai sensi dell’articolo 17 del decreto legislativo n. 241 del 1997, senza possibilità di compensazione, entro il termine di cui all’articolo 18 del medesimo decreto, riferito al mese successivo alla data di emissione della fattura da parte del prestatore.

Si prevede, inoltre, che nel caso in cui l’imposta risulti non dovuta, il diritto al rimborso spetta al soggetto committente a condizione che esso dimostri l’effettivo versamento dell’imposta. 

Nei confronti del committente si rende applicabile la sanzione amministrativa compresa fra 250 euro e 10.000 euro, del cui pagamento è solidalmente tenuto il prestatore.

Si rinvia a un provvedimento del direttore dell’Agenzia delle entrate l’individuazione dei termini e delle modalità di attuazione di quanto sopra previsto.

Nel frattempo è sopraggiunto il DL fiscale con alcune modifiche alla novità che era in attesa della autorizzazione da parte dell'UE.

L'art 10 prevede di conservare la autorizzazione per un ampliamento della previsione dell'utilizzo del reverse charge nella logistica ma anche negli appalti, sub appalti e trasporto merci.

Si attende il testo definitivo prima di commertare la norma.

Correttivo pubblicato in GU n 134 del 12 giugno reca diverse novità. Leggi anche CPB: tetti, premialità, nuovi criteri             

In merito ai forfettari, con l'art 6 si prevede che, negli acquisti con il meccanismo del reverse charge, essi potranno versare l’IVA su base trimestrale e non più mensile.

Forfettari: le semplificazioni approvate per il reverse charge

L'art. 6 rubricato Semplificazione del termine di versamento dell’IVA da parte dei soggetti forfetari che effettuano acquisti intracomunitari, stabilisce che i soggetti forfetari, quando effettuano acquisti in reverse charge, sono soggetti passivi IVA e, pertanto, detti acquisti devono sempre essere accompagnati (attualmente entro il 16 del mese successivo) dal versamento con F24 della relativa IVA. 

Attenzione al fatto che, fanno eccezione solamente gli acquisti intracomunitari (anche oggetto di vendite a distanza) entro la soglia di € 10.000 annui.

La relazione illustrativa al decreto ha evidenziato che è stata accolta l’osservazione della 6^ Commissione (Finanze e tesoro) del Senato della Repubblica e della VI Commissione (Finanze) della Camera dei deputati, permettendo ai soggetti di ridottissime dimensioni di fruire, laddove ritenuto più favorevole, dei termini ordinariamente riconosciuti agli operatori più strutturati che applicano il regime della liquidazione IVA trimestrale ai sensi dell’articolo 7 del DPR 542 del 1999.

Le disposizioni, spiega sempre la relazione illustrativa, si applicano alle operazioni effettuate, ai sensi dell’articolo 6 del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, dal 1° ottobre 2025. 

Ricordiamo che l'adesione al regime forfetario non fa perdere, durante il periodo di permanenza nel regime agevolato, la soggettività passiva ai fini IVA.

Tuttavia, il regime in oggetto preclude il diritto alla detrazione, per qualunque operazione, dell’imposta gravante sugli acquisti di beni e servizi effettuati ai sensi dell’art. 1 comma 58 della L. 190/2014.

La soggettività passiva IVA determina che i soggetti in regime forfetario siano tenuti ad assolvere l’IVA in relazione a quelle operazioni passive per le quali essi assumono la qualifica di debitore d’imposta.

L’obbligo di assolvere l’IVA, sussiste ad esempio per le operazioni per le quali si applica il meccanismo del reverse charge.

In questo caso è necessario integrare la fattura del cedente, se soggetto passivo UE, o emettere autofattura e l’imposta è quindi versata mediante modello F24.

Per il versamento dell’IVA a debito, con modello F24, intervengono le modifiche apportate dal Dlgs. di cui si tratta come sopra evidenzaito.

Con la Circolare n. 5/D del 2025 l’Agenzia delle Dogane promuove l’utilizzo della piattaforma PagoPA anche per il pagamento delle somme una tantum, sostituendo la modalità di pagamento effettuata tramite il modello di versamento F24. 

In particolare, l’una tantum è il corrispettivo che il rivenditore deve versare per l’assegnazione, il rinnovo e il cambio di titolarità della concessione di rivendita di generi di monopolio.

Tali soggetti hanno la facoltà di corrispondere la somma una tantum dovuta, sia in un’unica soluzione che mediante pagamento rateizzato, utilizzando:

• il modello di versamento F24
• o attraverso le funzionalità disponibili sulla piattaforma digitale PagoPA.

Rivenditori Monopoli: come pagare le somme una tantum

Con la Circolare n. 5/D del 2025 l'Agenzia delle Dogane ricorda che, per il pagamento dell'unatantum, utilizzando il modello di versamento F24, è possibile che il rivenditore possa incorrere in errori di compilazione o nel versamento di somme in eccesso, caso in cui il rimborso comporta un’ulteriore attività istruttoria che coinvolge, oltre alla Direzione e all’Ufficio dei monopoli competente, anche il Dipartimento delle Finanze e l’Ufficio centrale di bilancio del Ministero dell’economia e delle finanze. 

Di contro, l’utilizzo delle funzionalità della piattaforma PagoPA, invece, oltre che semplificare e velocizzare le operazioni di versamento, con correlato vantaggio del rivenditore e sgravio degli adempimenti amministrativi, previene anche la possibilità di errori negli importi versati e nel numero delle rate pagate.

Pertanto, con ai fini di una digitalizzazione della Pubblica Amministrazione, l’Agenzia delle Dogane ha invitato gli Uffici dei Monopoli promuove l’utilizzo della piattaforma PagoPA anche per il pagamento delle somme una tantum, sostituendo la modalità di pagamento effettuata tramite il modello di versamento F24.

Con Ordinanza n 31274 depositata il 6 dicembre 2024 la Cassazione statuisce il seguente importante principio:

“reverse charge” – di acquisti intracomunitari, nel caso di registrazione, ai fini dell’IVA, delle fatture in acquisto nel solo registro degli acquisiti, senza integrazione dell’imposta, non vale ad escludere la sanzionabilità della violazione ai sensi dell’art. 6, comma 1, D.Lgs. n. 471 del 1997, né a configurare un’ipotesi di minore gravità, la circostanza che l’Amministrazione disponga delle informazioni necessarie per accertare la sussistenza dei requisiti sostanziali legittimanti comunque il diritto alla detrazione, poiché la doppia registrazione della fattura previa integrazione dell’imposta persegue lo scopo sostanziale di far di per sé emergere le operazioni imponibili, con contestuale liquidazione dell’imposta dovuta direttamente dal cessionario, rendendo nel contempo possibile l’esperimento dei controlli in capo a questi”.

Vediamo il caso di specie.

Reverge Charge: doppia registrazione per far emergere le op. imponibili

La controversia nasce da un atto di contestazione di sanzioni inviato da parte dell’Agenzia riguardante violazioni in materia di imposta sul valore aggiunto, per gli anni 2007 e 2008, per omessa o inesatta annotazione, sui registri di cui agli articoli 23 e 24 del decreto Iva, di fatture relative a prestazioni imponibili o ad acquisti intracomunitari di beni da parte di una società in nome collettivo.

La società contribuente impugnava l'atto presso la Ctp che dichiarava dovute unicamente le sanzioni per le violazioni di carattere formale inerenti all’omessa doppia registrazione delle autofatture negli appositi registri.

L’ufficio proponeva appello che veniva accolto integralmente dai giudici di secondo grado, ritenendo essi che, pur non essendo stata contestata una maggiore imposta, per le operazioni poste in essere, la società ricorrente, comunque, risultava aver violato le disposizioni normative Iva per gli acquisti intracomunitari, essendosi limitata a registrare le fatture d’acquisto esclusivamente nel registro degli acquisti, senza integrazione dell’Iva. 

I giudici spiegano che il contribuente avrebbe dovuto procedere prima all’integrazione Iva delle fatture e poi alla successiva annotazione delle stesse, sia nel registro vendite che nel registro acquisti, così da neutralizzare l’imposta. 

Secondo i giudici l’incompletezza e la non regolarità delle registrazioni contabili, per cui sono state configurate le violazioni contestate, legittimamente sono state sanzionate dall’ufficio, a norma del richiamato articolo 6, comma 1, del Dlgs n. 471/1997.

La società proponeva ricorso per Cassazione contestando la violazione e la falsa applicazione dell’articolo 6, comma 1, del decreto legislativo numero 471/1997, in relazione ai numeri 3) e 5) dell’articolo 360 del codice di procedura civile, in quanto, in caso di “reverse charge” secondo il contribuente: “in assenza di limiti, oggettivi o soggettivi, all’esercizio della detrazione, l’operazione è fiscalmente neutrale in quanto l’imposta a debito è esattamente pari a quella a credito”. 

L’Amministrazione inoltre, secondo la stessa società ricorrente, disponeva di tutte le informazioni necessarie per accertare la sussistenza di detti requisiti sostanziali; non potendosi il diritto alla detrazione negare nei casi in cui l’operatore nazionale non ha applicato – o non ha applicato correttamente – la procedura dell’inversione contabile.

L’ordinanza di Cassazione di cui si tratta smentisce del tutto la tesi del contribuente affermando il principio su indicato.

La doppia registrazione della fattura, previa integrazione dell’imposta, ha lo scopo di garantire la corretta gestione dell’Iva nei casi di autofatturazione o di reverse charge, rispettando sia gli obblighi contabili che quelli fiscali. Questa procedura è prevista per adeguarsi alle normative italiane e comunitarie sull’imposta.

È di fondamentale importanza la corretta liquidazione dell’imposta: la doppia registrazione consente di integrare l’importo dell’Iva dovuta, calcolandola sull’acquisto di beni o servizi, per poi evidenziarla sia come Iva a debito (nel registro vendite) sia come Iva a credito (nel registro acquisti).

La Cassazione evidenzia che: scopo principale della doppia registrazione della fattura previa integrazione dell’imposta è assicurare il rispetto degli obblighi comunitari in materia di imposta sul valore aggiunto, garantendo la corretta liquidazione e detrazione dell’imposta, oltre a mantenere la trasparenza nella contabilità.

Con il principio di diritto n 2 del 12 agosto le Entrate hanno chiarito le modalità di fatturazione e rettifica degli imponibili in aumento o in diminuzione nel reverse charge per il settore gas. Dettagli della risposta ADE.

Reverse charge e modalità di fatturazione per le cessioni di gas

Le Entrate con il principio di diritto del 12 agosto scorso si occupano di reverse chiarge e aumenti nel prezzo dell'energia fatturati prima del 2015.

Viene innanzitutto ricordato che l'articolo 17, sesto comma, lettera d quater), del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633 introdotto dall'articolo 1, comma 629, della legge 23 dicembre 2014, n. 190 prevede, a partire dal 2015, l'applicazione dell'IVA con il meccanismo dell'inversione contabile (c.d. ''reverse charge'') alle «cessioni di gas e di energia elettrica a un soggetto passivo rivenditore ai sensi dell'articolo 7 bis, comma 3, lettera a)».

In particolare, l'articolo 7 bis, comma 3, del decreto IVA dispone che, «Le cessioni di gas attraverso un sistema di gas naturale situato nel territorio dell'Unione o una rete connessa a tale sistema, le cessioni di energia elettrica e le cessioni di calore o di freddo mediante le reti di riscaldamento o di raffreddamento si considerano effettuate nel territorio dello Stato:

• a) quando il cessionario è un soggetto passivo rivenditore stabilito nel territorio dello Stato. Per soggetto passivo rivenditore si intende un soggetto passivo la cui principale attività in relazione all'acquisto di gas, di energia elettrica, di calore o di freddo è costituita dalla rivendita di detti beni ed il cui consumo personale di detti prodotti è trascurabile;
• b) quando il cessionario è un soggetto diverso dal rivenditore, se i beni sono usati o consumati nel territorio dello Stato. Se la totalità o parte dei beni non è di fatto utilizzata dal cessionario, limitatamente alla parte non usata o non consumata, le cessioni anzidette si considerano comunque effettuate nel territorio dello Stato quando sono poste in essere nei confronti di soggetti, compresi quelli che non agiscono nell'esercizio di impresa, arte o professioni, stabiliti nel territorio dello Stato; non si considerano effettuate nel territorio dello Stato le cessioni poste in essere nei confronti di stabili organizzazioni all'estero, per le quali sono effettuati gli acquisti da parte di soggetti domiciliati o residenti in Italia».

In altre parole, l'adempimento dell'imposta secondo il meccanismo dell'inversione contabile prorogato fino al 31 dicembre 2026 dalla Direttiva 2022/890/UE, recepita in Italia con il decretolegge 21 giugno 2022, n. 73, convertito, con modificazioni, dalla legge 4 agosto 2022, n. 122 comporta, in deroga alle regole ordinarie, che gli obblighi relativi all'applicazione dell'IVA debbano essere adempiuti dal soggetto passivo cessionario o committente, in luogo del cedente o del prestatore.

Tanto premesso, laddove per effetto dell'''aggiornamento dei prezzi relativi all'energia ceduta'', si verifichi una variazione in aumento della base imponibile delle cessioni di energia elettrica già effettuate nel periodo ante 2015, i maggiori ''compensi ricevuti'' ad integrazione di quelli già percepiti ante 2015 andranno fatturati ordinariamente addebitando l'IVA in rivalsa, in quanto in origine non sono state emesse fatture in regime di inversione contabile.

In definitiva, il regime di ''reverse charge'' non si applica a note di credito riferite a fatture emesse anteriormente all'entrata in vigore dell'applicazione del regime di inversione contabile.

• Risposta AdE 2 del 12.08.2024 - Principio di Diritto

Con Risposta n 20 del 26 gennaio le Entrate chiariscono come recuperare l'IVA corrisposta a titolo di rivalsa in presenza di un pro–rata di indetraibilità (articolo 60, ultimo comma, del DPR n. 633 del 1972) nel caso di errata applicazione dell'inversione contabile. 

Le Entrate chiariscono che, in  base a quanto disposto dall'articolo  60, ultimo  comma, del decreto IVA, una volta effettuato il pagamento dell'IVA addebitata in via di rivalsa dal prestatore ­tramite emissione di una fattura, ex articolo 26, comma 1, del decreto IVA, per ciascun periodo d'imposta oggetto di accertamento, nella quale richiamare ogni fattura oggetto di integrazione, l'istante potrà esercitare il diritto alla detrazione della medesima alle condizioni esistenti al momento di effettuazione delle originarie operazioni, ossia applicando all'IVA addebitata in rivalsa il pro-­rata di indetraibilità relativo a ciascun periodo d'imposta oggetto di accertamento (2015,  2016,  2017), e non anche la percentuale applicabile nel periodo d'imposta di corresponsione dell'IVA di rivalsa.

Vediamo ulteriori dettagli dal caso di specie.

Rivalsa in caso di errato reverse charge e IVA in pro-rata

L'istante pone un  quesito in merito al recupero dell'IVA erroneamente versata nell'ambito di applicazione del meccanismo dell'inversione contabile. 

Egli ha affidato ad un prestatore, i lavori di ristrutturazione, ampliamento e realizzazione di nuovi spazi all'interno dei propri edifici, effettuati nel corso degli anni 2015, 2016 e 2017.

Nei confronti del prestatore e  per le annualità  suddette, a seguito di verifiche  fiscali, sono stati  emessi processi verbali  di constatazione, con i quali i verificatori hanno riscontrato come numerose prestazioni fossero state erroneamente fatturate in regime di inversione contabile nei confronti dell'istante in luogo dell'assoggettamento ad IVA secondo le regole ordinarie, ai sensi dell'articolo 21 del decreto IVA.

Per i medesimi periodi d'imposta, sono stati notificati nel 2022 gli avvisi di accertamento con i quali, in sintesi, per ciascuna annualità: 

• con riferimento agli interventi di ristrutturazione […] è stata irrogata la sola sanzione di cui all'articolo 6, comma 9­bis2, del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 471, senza recupero dell'IVA, 
• mentre, con riferimento ai lavori di fornitura e posa in opera e agli oneri di discarica e consulenze tecniche, è stata recuperata anche l'IVA dovuta ai sensi dell'articolo 21 del decreto IVA; ­ 

Il prestatore ha provveduto a versare l'IVA a debito accertata e, nel corso delle annualità oggetto di accertamento, ha integrato le fatture ricevute dal prestatore con l'IVA a debito, in applicazione del meccanismo dell'inversione contabile ai sensi dell'articolo 17, comma 6, lettera a­ter), del decreto IVA, annotandole sia nel registro acquisti di cui all'articolo 25 del decreto IVA, sia nel registro IVA vendite di cui all'articolo 23 che, essendo una  struttura  […],  la  cui  attività  consiste principalmente nell'erogazione di prestazioni […] esenti di cui all'articolo […] del decreto IVA e di altre operazioni imponibili, la stessa è soggetta all'applicazione del meccanismo del pro ­rata di cui all'articolo 19, comma 5, del predetto, sicché l'IVA relativa alle operazioni contestate è stata quasi completamente versata all'Erario. 

Ciò posto, l'istante chiede come recuperare l'IVA che le sarà addebitata dal prestatore a titolo di rivalsa ai sensi dell'articolo 60, ultimo comma, del decreto IVA, e che la medesima ha già versato quasi completamente all'Erario 

Le Entrate specificano che l'articolo 60, ultimo comma, del decreto IVA, finalizzato a ripristinare la neutralità dell'IVA in caso di accertamento o rettifica dell'imposta, stabilisce che «Il contribuente ha diritto di rivalersi dell'imposta o della maggiore imposta relativa ad avvisi di accertamento o rettifica nei confronti dei cessionari dei beni o dei committenti dei servizi soltanto a seguito del pagamento dell'imposta o della maggiore imposta, delle sanzioni e degli interessi. In tal caso, il cessionario o il committente può esercitare il diritto alla detrazione, al più tardi, con la dichiarazione relativa al secondo anno successivo a quello in cui ha corrisposto l'imposta o la maggiore imposta addebitata in via di rivalsa ed alle condizioni esistenti al momento di effettuazione della originaria operazione».

Come chiarito con  la  risoluzione  n.  75/E  del  14  settembre  2016,  la  citata disposizione, introdotta per  «garantire la conformità delle disposizioni interne ai principi di neutralità e di detrazione, previsti dalla normativa comunitaria in termini di caratteristiche immanenti all'intero sistema dell'IVA», consente al contribuente, che ha subito un accertamento ai fini IVA, di ri-addebitare a titolo di rivalsa al cessionario/ committente la maggiore imposta accertata e versata. 

Essa prevede, inoltre, che l'esercizio del diritto a detrazione da parte del cessionario o committente sia subordinato, in deroga agli ordinari principi, all'avvenuto pagamento dell'IVA addebitatagli in via di rivalsa dal cedente o prestatore. 

In tal modo è scongiurato l'ingiusto arricchimento che il cessionario o committente conseguirebbe se detraesse l'imposta senza provvedere al suo effettivo pagamento.

La norma mira a ripristinare, anche nelle ipotesi di accertamento, la neutralità garantita dal meccanismo della rivalsa e dal diritto di detrazione consentendo il normale funzionamento dell'IVA, la quale deve, per sua natura, colpire i consumatori finali e non gli operatori economici.

Tanto premesso le entrate chiariscono che, in  base  a  quando  disposto dal citato  articolo  60,  ultimo  comma,  del decreto IVA, infatti, una volta effettuato il pagamento dell'IVA addebitata in via di rivalsa dal prestatore ­ tramite emissione di una fattura, ex articolo 26, comma 1, del decreto IVA, per ciascun periodo d'imposta oggetto di accertamento, nella quale richiamare ogni fattura oggetto di integrazione , l'istante potrà esercitare il diritto alla detrazione della medesima alle condizioni esistenti al momento di effettuazione delle originarie operazioni, ossia applicando all'IVA addebitata in rivalsa il pro ­rata di indetraibilità relativo  a  ciascun  periodo  d'imposta  oggetto  di  accertamento  (2015,  2016,  2017), e non anche la percentuale applicabile nel periodo d'imposta di corresponsione dell'IVA di rivalsa.

Non  è, altresì, consentito recuperare  in detrazione, direttamente  in  sede  di dichiarazione  annuale,  quanto  già  versato a seguito dell'errata  applicazione  del meccanismo  dell'inversione  contabile  poi ri-addebitato in rivalsa dal prestatore  in deroga alle disposizioni che limitano il diritto a detrazione in presenza di un pro-­rata di indetraibilità. 

Al fine di garantire la neutralità dell'IVA, tuttavia, detto importo potrà essere chiesto a rimborso, ai sensi dell'articolo 30­ter, comma 1, del decreto IVA, secondo cui «Il soggetto passivo presenta la domanda di restituzione dell'imposta non dovuta, a pena di decadenza, entro il termine di due anni dalla data del versamento della medesima ovvero, se successivo, dal giorno in cui si è verificato il presupposto per la restituzione». 

• Risposta ADE n 20 del 26.01.2024 Interpello