Le Entrate con Risposta a interpello n 147 del giorno 11 luglio replicano ad una società di diritto tedesco, che è «in possesso di  un'identificazione diretta in Italia, se pur non attraverso un numero di partita IVA, bensì  un codice fiscale, n. (…), attribuito in data 25 luglio 2018.»  

Con riferimento all'attività svolta in Italia, l'istante dichiara di aver «ricevuto, negli anni 2017, 2018 e 2019, fatture da fornitori nazionali con applicazione dell'IVA  ordinaria nazionale al 22%, in quanto riferite a merci che la stessa [ALFA] avrebbe poi  venduto nuovamente a soggetti nazionali, completando così una triangolazione che non  comportava fuoriuscita di merci dal territorio nazionale italiano».

Precisa di non aver ancora presentato alcuna dichiarazione o posto in essere altro adempimento fiscale.  

Ciò premesso, chiede di conoscere la corretta procedura da adottare al fine di ottenere il rimborso dell'eccedenza IVA generata per effetto delle operazioni passive svolte in Italia nei suddetti periodi d'imposta. 

Le Entrate rigettano l'ipotesi di aprire una PIVA con effetto retroattivo e ricordano quando si può chiedere il rimborso IVA tramite il portale elettronico per gli operatori comunitari, specificando che la società non può avvelersene per decorso del termine perentorio.

Rimobrso IVA tramite portale elettronico per operatori comunitari: regole

Le Entrate nel replicare alla società istante ricordano che l'articolo 38bis2 del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n.  633 detta le regole in tema di rimborsi chiesti con il c.d. 'portale  elettronico' dagli operatori comunitari che hanno corrisposto l'IVA in Italia, secondo le  regole previste dalla direttiva 2008/9/CE. 

Il provvedimento del direttore dell'Agenzia delle Entrate n. 53471 del 1° aprile  2010, attuativo della normativa in parola, ha stabilito le modalità e i termini procedurali  per il rimborso e per la realizzazione dei relativi scambi informativi, attribuendo al Centro operativo di Pescara la competenza a gestire i rimborsi in oggetto. 

Dal 2010, infatti, i soggetti passivi stabiliti in altri Stati membri, che hanno intenzione di chiedere il rimborso dell'imposta assolta in Italia, relativamente agli  acquisti ivi eseguiti direttamente  senza ricorrere all'identificazione diretta o al rappresentante fiscale devono presentare un'apposita istanza in via telematica al proprio Stato membro di stabilimento, che provvede ad inoltrarla al Centro operativo di Pescara. 

La domanda di rimborso può riferirsi ad un trimestre solare o all'anno solare, e  può essere presentata:   

• se trimestrale, a partire dal primo giorno del mese successivo al trimestre di  riferimento ed entro il 30 settembre dell'anno solare successivo al periodo di riferimento;  
• se annuale, a partire dal primo gennaio dell'anno successivo a quello oggetto  della richiesta di rimborso ed entro il 30 settembre del medesimo anno.  

Il termine del 30 settembre dell'anno successivo, previsto dalla Direttiva 2008/9/ CE, è un termine perentorio, la cui inosservanza provoca la decadenza del rimborso.  

Tra le condizioni che escludono la possibilità di attivare la procedura di rimborso  mediante ''portale elettronico'', il comma 1 dell'articolo 38bis2 annovera:  

• 1) la presenza in Italia di una stabile organizzazione del soggetto non residente;  
• 2) l'acquisto di beni e servizi con imposta indetraibile secondo la legge italiana;  
• 3) l'effettuazione in Italia di operazioni attive, ad eccezione:   
  • delle prestazioni di trasporto e delle relative operazioni accessorie, non  imponibili ai sensi dell'articolo 9 del decreto IVA; 
  • delle operazioni per le quali l'imposta è assolta dal cessionario o committente  con il meccanismo del reversecharge; 
  • delle operazioni effettuate ai sensi dell'articolo 74septies del decreto IVA.  

Con riferimento alla condizione sub 1), si rammenta che con diversi documenti di prassi è stato chiarito che  l'identificazione diretta (che, come previsto dall'articolo 35ter del decreto IVA, prevede  l'attribuzione di una partita IVA italiana), al pari della nomina di un rappresentante  fiscale (facoltà riconosciuta dall'articolo 17, comma 3, del decreto IVA), non preclude al  soggetto non residente la facoltà di chiedere il rimborso IVA mediante la procedura del  'portale elettronico ', purché le fatture di acquisto la cui IVA è richiesta a rimborso:  

• siano intestate alla partita IVA del soggetto non residente (non è, quindi,  consentito utilizzare il portale per ottenere il rimborso dell'eccedenza dell'IVA a credito  relativa alle fatture passive intestate alla partita IVA italiana);  
• non confluiscano nelle liquidazioni periodiche e nella dichiarazione annuale  presentata utilizzando la partita IVA italiana.

Ciò in quanto l'utilizzo della partita IVA italiana denota, invece, la scelta di  ottenere il rimborso dell'eccedenza del credito IVA, al verificarsi delle condizioni  prescritte dall'articolo 30 del decreto IVA, ai sensi dell'articolo 38bis del medesimo decreto e, dunque:   

• se annuale, mediante la compilazione del quadro VX della dichiarazione IVA, da  presentare entro i termini di cui all'articolo 8 del decreto del Presidente della Repubblica  22 luglio 1998, n. 322;   
• se trimestrale, mediante la presentazione dell'istanza telematica (modello TR),  da inviare entro l'ultimo giorno del mese successivo al trimestre di riferimento, secondo  quanto previsto dall'articolo 8, comma 2 del decreto del Presidente della Repubblica 14  ottobre 1999, n. 542.  

Residua, infine, la procedura del cd. ''rimborso anomalo'', oggi disciplinato  dall'articolo 30ter del decreto IVA, secondo cui «la domanda di  restituzione dell'imposta non dovuta, a pena di decadenza, entro il termine di due anni  dalla data del versamento della medesima ovvero, se successivo, dal giorno in cui si è  verificato il presupposto».  

Detto articolo prevede una disciplina  applicabile nelle ipotesi di indebito versamento IVA  speciale rispetto a quella prevista dall'articolo 30 e 38bis, 38bis2 per i rimborsi c.d. 'ordinari ' dell'eccedenza a credito IVA che si genera nell'ambito del  processo di liquidazione periodica o annuale, quando l'imposta sugli acquisti eccede  quella sulle vendite o, come accade per i non residenti, quando sono effettuati acquisti  rilevanti ai fini IVA in Italia intestati direttamente alla partita IVA estera. 

La facoltà di avvalersi di tale rimedio è stata, altresì, riconosciuta dalla prassi, con le circolari n. 34/E del 6 agosto 2012 e n. 21/E del 25 giugno 2013, nell'ipotesi di  crediti IVA emergenti da dichiarazioni omesse, utilizzati in detrazione nelle dichiarazioni  successive, solo se: 

• i) a seguito di liquidazione operata ai sensi dell'articolo 54bis del  decreto IVA, il contribuente attesti con idonea documentazione l'esistenza del credito,  ovvero
• ii) all'esito del riconoscimento dello stesso in sede di contenzioso relativo alla  cartella di pagamento conseguente alla predetta liquidazione (sia in fase di mediazione/ conciliazione che a seguito di pronuncia giudiziale).  

Rimborso IVA soggetti non residenti: l’ADE chirisce i criteri

Dalla ricostruzione dei fatti sembrerebbe che l'istante abbia operato sul territorio italiano per un periodo di tempo: 

• avvalendosi della propria partita IVA estera, essendo in possesso solo di  un codice fiscale in Italia e, quindi, in assenza di identificazione diretta o di un  rappresentante fiscale;   
• effettuando operazioni attive nei confronti di soggetti passivi (con versamento  dell'imposta mediante applicazione con il meccanismo del reversecharge), non avendo  posto in essere alcun adempimento fiscale nel territorio anche dichiarativo.  

Nel presupposto, quindi, che sussistessero tutte le condizioni prescritte dalla normativa di riferimento l'istante avrebbe potuto esclusivamente azionare la procedura di rimborso mediante ''portale  elettronico'' disciplinata dall'articolo 38bis2 del decreto IVA.  

Essendo ormai decorsi i termini prescritti (ovvero il 30 settembre dell'anno solare  successivo al periodo di riferimento per i rimborsi trimestrali ed il 30 settembre del medesimo anno per i rimborsi annuali), l'istante risulta decaduto dalla possibilità di  recuperare l'eccedenza IVA generata per effetto delle operazioni passive svolte in Italia. 

Resta esclusa, in tale circostanza, la facoltà di avvalersi previa attribuzione 'retroattiva ' della partita IVA, a valere dal 2017 (ossia a distanza di 7 anni) e  presentazione delle dichiarazioni annuali ultratardive per gli anni dal 2017 al 2022 del rimedio del ''rimborso anomalo'' al fine di ottenere la restituzione dell'imposta oltre i  termini ordinari'', con le modalità illustrate dalle citate circolari nn. 34/E del 2012 e 21/ E del 2013. 

D'altronde, l'attribuzione, con effetto retroattivo, della partita IVA italiana  è possibile solo se effettuata entro un 'termine ragionevole' dalla data di effettuazione della prima operazione di acquisto.

• Risposta n 147 dell'11 luglio 2024

Con Risposta a interpello n 106/2024 le Entrate hanno chiarito l'aliquota IVA da applicare ad un Dispositivo di copertura letti ospedalieri con filtro.

L'istante ha depositato una richiesta di brevetto per un dispositivo di protezione collettiva DPC e ritiene di potervi applicare l'IVA al 5% per i sistemi di filtraggio, l'ADE non è d'accordo, vediamo il perché

DPC ospedaliero di filtraggio aria ospedaliero: corretta IVA da applicare

La Società riferisce che: 

• 1.  ha sviluppato un Dispositivo di Protezione Collettiva (DPC) che consiste, in estrema sintesi, in un sistema di copertura/tenda da applicare ai letti ospedalieri dei pazienti collegata ad un sistema di aspirazione e filtraggio, per il controllo delle infezioni ospedaliere;  
• 2.  ha depositato una domanda di brevetto per tale DPC presso l'Ufficio Italiano Brevetti denominato ''Dispositivo di protezione collettiva particolarmente per strutture sanitarie del tipo di ospedali, cliniche private, presidi sanitari e simili'', in quanto l'invenzione che si vuole tutelare attraverso il brevetto consiste nel particolare sistema di aperture passanti e richiudibili che consentono, grazie al sistema di aspirazione e filtraggio, di operare sul paziente attraverso la copertura/tenda senza che si verifichi fuoriuscita di aria contaminata; 
• 3.  è sua intenzione produrlo e commercializzarlo

La Società chiede quale sia l'aliquota IVA applicabile alla cessione del decritto DPC, alla luce delle norme specifiche adottate contestualmente al diffondersi della pandemia da COVID19.

Le entrate specificano che è applicabile l'IVA ordinaria e non quella ridotta al 5% in quanto il DPO dopo valutazione anche di documenti di prassi in consultazione con l'ADM, non è qualificabile né come sistema di aspirazione, né come aspiratore chirurgico e, allo stato attuale, non rientra in alcuna altra categoria dei beni riportati nell'elenco tassativo di cui al numero 1ter.1 della Parte IIbis, né in altre voci delle Parti II e III della Tabella A, allegata al Decreto IVA, che prevedono l'applicazione di aliquote ridotte. 

• Risposta ADE n 106_2024 Interpello

La Cassazione, con la sentenza n. 13162 del 14 maggio ha riconosciuto il diritto al rimborso dell’IVA assolta su opere di ristrutturazione aventi a oggetto beni di proprietà di terzi.

La suprema corte in sintesi afferma il seguente principio «L'esercente attività d'impresa o professionale ha diritto al rimborso dell'IVA per i lavori di ristrutturazione o manutenzione di immobili dei quali non è proprietario, ma che detiene in virtù di un diritto personale di godimento, purché sia presente un nesso di strumentalità tra tali beni e l'attività svolta».

Rimborso IVA su ristrutturazione bene di terzi

L'Agenzia delle entrate notificava al titolare dell'impresa individuale Alfa, l'atto di recupero di un rimborso IVA.

La pretesa impositiva e relativa sanzione si fondava sul fatto che il rimborso era stato chiesto dal contribuente per IVA afferente alla effettuazione di lavori di ristrutturazione di fabbricati ed impianti su un terreno che il contribuente stesso deteneva in virtù di un contratto di locazione stipulato con un soggetto terzo e non quale proprietario, quindi al di fuori della previsione di cui all'art. 30, terzo comma, lett. c), DPR n. 633/1972.

Contro tale provvedimento dell'Agenzia il contribuente proponeva ricorso affermando il suo diritto al rimborso IVA.

L'impugnativa veniva accolta dalla Commissione tributaria provinciale che respingeva l'appello dell'Agenzia delle entrate

La CTR osservava in particolare che nel caso di specie doveva applicarsi il principio di diritto sancito dalle SS.UU. della Corte di Cassazione, secondo il quale «L'esercente attività d'impresa o professionale ha diritto alla detrazione IVA anche per i lavori di ristrutturazione o manutenzione di immobili di proprietà di terzi, purché sia presente un nesso di strumentalità tra tali beni e l'attività svolta, anche se potenziale o di prospettiva e pur se, per cause estranee al contribuente, detta attività non possa poi in concreto essere esercitata» (Cass. SS.UU., Sentenza n. 11533 del 11.5.2018).

Avverso la decisione ha proposto ricorso l'Agenzia delle entrate deducendo un motivo unico ma la cassazione ha rigettato il ricorso.

Con la sentenza n. 13162/2024 si evidenzia come il problema interpretativo consista nel comprendere se la normativa unionale consenta al legislatore nazionale di differenziare il trattamento giuridico della detrazione da quello del rimborso in termini sostanziali ovvero solo procedimentali.

Viene esaminato l’art. 183 della direttiva 2006/112/Ce, secondo cui, “qualora, per un periodo d’imposta, l’importo delle detrazioni superi quello dell’IVA dovuta, gli Stati membri possono far riportare l’eccedenza al periodo successivo, o procedere al rimborso secondo modalità da essi stabilite”.

La disposizione è interpretata dalle Sezioni Unite nel senso dell’“equivalenza dei presupposti della detrazione e del rimborso dell’IVA”, inquanto la norma possiede valenza meramente procedimentale (e non sostanziale), limitandosi a riconoscere agli Stati membri la facoltà di definire le “modalità” di rimborso dell’imposta.

Le condizioni sostanziali del diritto a detrazione e a rimborso sono individuate negli artt. 167 e ss. della citata direttiva, mentre gli artt. 178 ss. disciplinano le modalità di esercizio di tali diritti.

Le Sezioni Unite della Cassazione evidenziano che affermano avendo il giudice nazionale obbligo di un’interpretazione conforme delle disposizioni, la questione è risolta sulla base della disciplina unionale, fondata sul principio di neutralità, in virtù del quale vi è una “totale equiparazione di detrazione e rimborso”;

Inoltre la normativa interna art. 30 comma 2 lett. c) del DPR 633/72 non può essere interpretata limitandosi al tenore letterale ma deve essere riconosciuto il significato di “disponibilità di tali beni in virtù di un titolo giuridico che ne garantisca il possesso ovvero la detenzione per un periodo di tempo apprezzabilmente lungo”.

L'Agenzia delle Dogane con avviso del 23 aprile informa del fatto che dal 1° maggio rende disponibile una nuova procedura telematica per definire l'aliquota Iva delle merci, come previsto dalla circolare 32/E del 2010.

Come specificato dalle istruzione delle stesse Dogane, l’istanza, presentabile col nuovo modello, deve riportare una descrizione dettagliata della merce e deve essere corredata di eventuali schede tecniche, foto, analisi chimiche e campioni. L’accertamento tecnico viene rilasciato in 120 giorni. 

Nel caso in cui sia necessario espletare l’analisi del campione merceologico da parte dei Laboratori chimici doganali, tale termine è sospeso fino all’esito delle analisi.

Classificazione merci e IVA: come compilare l’istanza

Il richiedente l'accertamento tecnico, nel modello deve indicare:

• Campo 1: indicare la denominazione, la sede e la partita IVA del richiedente.
• Campo 2: nel caso il richiedente sia un soggetto certificato AEO, indicare gli estremi dell’autorizzazione.
• Campo 3: nel caso sia previsto un soggetto che rappresenta il richiedente per la presentazione della istanza, indicare il nominativo e allegare la procura e un documento di identità.
• Campo 4: indicare una persona di contatto (nominativo, e-mail, n. di telefono)
• Campo 5: indicare la classificazione tariffaria proposta dal richiedente (facoltativo).
• Campo 6: indicare la denominazione commerciale della merce
• Campo 7: riportare la descrizione dettagliata della merce per consentire la corretta identificazione dell’articolo da classificare, allegando eventuali schede tecniche, foto, analisi chimiche e campioni. Oltre ad indicare la natura della merce, il richiedente deve anche fornire informazioni riguardo alla descrizione fisica, alla funzione o all’uso della merce e alla sua composizione, descrivendone le caratteristiche, ad esempio le dimensioni, il colore, l’imballaggio ed altre particolarità, nonché il processo di fabbricazione.
• Campo 8: indicare eventuali ulteriori informazioni (contenziosi pregressi e/o pendenti aventi ad oggetto la merce oggetto di richiesta di accertamento). 
• Campo 9: barrare le caselle interessate.

Le istanze, corredate dal documento di identità del soggetto richiedente, devono essere trasmesse all’indirizzo di posta certificata: [email protected] utilizzando il modello di istanza.

La dichiarazione IVA 2024 deve essere inviata dal 1 febbraio al 30 aprile prossimo. 

A tal fine, le Entrate, con distinti provvedimenti, hanno approvato il modello, le istruzioni e le specifiche tecniche necessari.

Con Provvedimento n 19397 del 26 gennaio vengono approvate le specifiche tecniche (Allegato A) per l'invio del Modello Iva 2024.

Con Provvedimento n 8230 del 15 gennaio vengono approvati i modelli di dichiarazione IVA/2024 concernenti l’anno 2023, con le relative istruzioni, da presentare nell’anno 2024 ai fini dell’imposta sul valore aggiunto.

I modelli dovranno essere presentati, esclusivamente per via telematica, con le seguenti modalità:

• a) direttamente dal dichiarante; 
• b) tramite un intermediario; 
• c) tramite altri soggetti incaricati (per le Amministrazioni dello Stato); 
• d) tramite società appartenenti al gruppo, ai sensi dell’art. 3, comma 2-bis del d.P.R. 22 luglio 1998, n. 322.

e si considera presentata nel giorno in cui è conclusa la ricezione dei dati da parte dell’Agenzia delle entrate. La prova della presentazione è data dalla comunicazione attestante l’avvenuto ricevimento dei dati, rilasciata sempre per via telematica. 

Modello IVA 2024: come è composto

Nel dettaglio con il provvedimento sono approvati i seguenti modelli IVA, con le relative istruzioni:

• a) Modello IVA/2024 composto da: 
  • il frontespizio, contenente anche l’informativa relativa al trattamento dei dati personali; 
  • i quadri VA, VC, VD, VE, VF, VJ, VH, VM, VK, VN, VL, VP, VQ, VT, VX, VO, VG, VS, VV, VW, VY e VZ;
• b) Modello IVA BASE/2024 composto da: 
  • il frontespizio, contenente anche l’informativa relativa al trattamento dei dati personali;
  • i quadri VA, VE, VF, VJ, VH, VL, VP, VX e VT.

Modello IVA 2024: le regole di quest'anno

Come specifica anche l'Agenzia i modelli IVA sono stati ritoccati in linea con le modifiche normative e per semplificarne la compilazione.

Si evidenzia che si rende disponibile una versione semplificata del modello di dichiarazione annuale da riservare ai contribuenti che nel corso dell’anno hanno determinato l’imposta secondo le regole generali previste dalla disciplina Iva, viene approvato il Modello Iva Base/2024 che può essere utilizzato in alternativa al Modello Iva/2024.
Il provvedimento in oggetto annuncia però che, con un successivo provvedimento saranno approvate le specifiche tecniche per la trasmissione delle dichiarazioni. 

Il modello di dichiarazione annuale IVA 2024 deve essere utilizzato per presentare la dichiarazione IVA per l’anno di imposta 2023.

La dichiarazione IVA deve essere presentata nel periodo compreso tra il 1° febbraio 2022 e il 30 aprile 2024.

Il servizio telematico, dopo l’invio del modello, replica con un messaggio che conferma solo l’avvenuta ricezione del file e in seguito fornisce all’utente un’altra comunicazione per l’esito dell’elaborazione effettuata sui dati pervenuti, che in assenza di errori conferma l’avvenuta presentazione della dichiarazione.

Modello IVA 2024: alcune novità

In base al nuovo modello, sono rimodulati i righi dei quadri VE e VF, mentre nel quadro VO è stata introdotta la possibilità, per le imprese oleoturistiche, di revocare l’opzione per la determinazione della detrazione Iva e del reddito nei modi ordinari.

In dettaglio, nella sezione 3, rigo VO36, riservato ai soggetti che esercitano l’attività oleoturistica, è stata introdotta la casella per comunicare la revoca dell’opzione per il regime ordinario.

La casella 1 deve essere barrata dai soggetti esercenti l’attività oleoturistica, che hanno optato per la detrazione dell’IVA e per la determinazione del reddito nei modi ordinari e comunicano quindi di non avvalersi della determinazione forfetaria dell’imposta. Attenzione al fatto che, l’opzione è vincolante per un triennio ed è valida fino a revoca.

La casella 2 deve essere barrata per comunicare la revoca dell’opzione.

Viene eliminato il rigo VA16 riservato ai soggetti che hanno usufruito dei provvedimenti agevolativi di sospensione dei versamenti emanate a seguito dell’emergenza sanitaria Covid-19.

Nel quadro VE sezione 1, è stata aggiunta una nuova percentuale di compensazione nel rigo VE4 dove vanno indicate le operazioni attive con percentuale di compensazione del 7%, conseguentemente sono stati rinumerati i righi successive.

È stato soppresso il rigo in cui andavano indicate le operazioni attive con percentuale di compensazione pari al 9,5%. 

Leggi anche: IVA agricoltura: i nuovi quadri VE e VF nel Modello 2024.

Si rimanda al modello IVA 2024 per tutte le altre novità.

• Provvedimento ADE n 8230 del 15.01.2024 Modelli IVA 2024

L'agenzia delle Entrate evidenzia che il creditore che vanta un credito verso un soggetto sottoposto alla procedura di liquidazione generale dei beni può emettere una nota di variazione in diminuzione Iva seguendo le regole dell’articolo 26 del Dpr n. 633/1972. 

Si previsa che se la procedura è precedente al 26 maggio 2021, entrata in vigore del decreto Sostegni-bis, dovrà attendere la sua conclusione. 

Questa è la sintesi della risposta a interpello n 88 del giorno 8 aprile.

Note in diminuzione: chiarimenti ADE per le liquidazioni dei beni

Nel caso di specie si descrive una situazione specifica che coinvolge tre entità distinte, identificate come [ALFA] Spa, [BETA] Srl, e la Fondazione [GAMMA] in cui:

1. [ALFA] Spa: che pone il quesito all'Agenzia delle Entrate. [ALFA] Spa ha acquisito [BETA] Srl, assumendone tutti i diritti e le obbligazioni, compresi i crediti che [BETA] Srl deteneva nei confronti della Fondazione [GAMMA].
2. [BETA] Srl: Prima della fusione, [BETA] Srl aveva emesso fatture nei confronti della Fondazione [GAMMA] per dei servizi o beni forniti. Queste fatture non sono state pagate, e di conseguenza, [BETA] Srl aveva intrapreso azioni legali per recuperare il credito, incluso l'ottenimento di un decreto ingiuntivo. Dopo la fusione, tutti i diritti e obblighi di [BETA] Srl sono stati trasferiti a [ALFA] Spa, inclusa la gestione di questo credito insoddisfatto.
3. Fondazione [GAMMA]:La Fondazione aveva acquisito obblighi finanziari nei confronti di [BETA] Srl (e, dopo la fusione, nei confronti di [ALFA] Spa) per fatture emesse e non saldate. In seguito la Fondazione è stata sottoposta a una procedura di liquidazione generale dei beni.

L'interpello tratta della questione di come gestire l'IVA su crediti riconosciuti ma non soddisfatti a seguito di una procedura di liquidazione.

L'Agenzia delle Entrate, nella sua risposta, sostanzialmente accoglie l'interpretazione proposta da [ALFA] Spa riguardo all'emissione di note di variazione in diminuzione ai sensi dell'articolo 26 del decreto IVA, per le fatture relative a crediti riconosciuti ma non soddisfatti a seguito di una procedura di liquidazione generale dei beni della Fondazione [GAMMA].

L'Agenzia delle Entrate conferma che, in caso di infruttuosità della procedura concorsuale, è possibile emettere note di variazione in diminuzione secondo l'articolo 26 del decreto IVA.

Questo è valido anche per le procedure concorsuali avviate prima del 26 maggio 2021, data di entrata in vigore delle modifiche apportate dal Decreto Sostegni-bis.

La risposta sottolinea che la procedura di liquidazione generale dei beni, si applicano per analogia le disposizioni previste per le procedure concorsuali disciplinate dalla legge fallimentare, in virtù dei numerosi rinvii normativi. 

Di conseguenza, questa procedura rientra tra quelle per cui, in caso di infruttuosità, è possibile ricorrere all'articolo 26 per la variazione dei corrispettivi.

[ALFA] Spa può emettere note di variazione in diminuzione per i corrispettivi non incassati, a condizione di attendere l'infruttuosità della procedura di liquidazione.

Inoltre, l'emissione delle note di variazione deve avvenire entro il termine per la presentazione della dichiarazione annuale IVA relativa all'anno in cui si verifica il presupposto dell'infruttuosità della procedura.

In sintesi, l'Agenzia delle Entrate condivide l'interpretazione dell'istante che, nel caso specifico di una procedura di liquidazione generale dei beni con esito infruttuoso, consente l'emissione di note di variazione in diminuzione per recuperare l'IVA sulle fatture non pagate, conformemente alla normativa vigente al momento dei fatti.

• Risposta ADE n 88 dell'8.4.2024 Interpello

Con Risposta a interpello n 70 del 13 marzo le Entrate chiariscono il trattamento IVA delll'assegnazione di alloggi ai soci di una cooperativa edilizia.

Vediamo il caso di specie e i chiarimenti ADE.

Assegnazione alloggi soci coop e IVA: il quesito

ALFA S.r.l. è una cooperativa edilizia avente ad oggetto ''la costruzione, senza fine di lucro, di case popolari ed economiche a proprietà divisa da assegnare in proprietà ai soci, o da assegnare in locazione agevolata, nonché a proprietà indivisa da assegnare in godimento ai soci''.

La Società afferma di operare in qualità di cooperativa edilizia a proprietà indivisa.

La Cooperativa riferisce che ha provveduto ad assegnare in godimento ai propri soci gli immobili, senza prevedere alcun canone di godimento.
Secondo quanto riferito i soci contribuiscono al raggiungimento dell'oggetto sociale effettuando periodicamente dei versamenti in denaro.

Inoltre si specifica di:

• 1. realizzare sugli immobili interventi edilizi avvalendosi delle agevolazioni fiscali, quali il ''Superbonus'', ''Sisma Bonus'' ed ''Ecobonus'', avvalendosi con la ditta appaltatrice dello sconto in fattura;
• 2. non aver conseguentemente compreso l'IVA nello sconto in fattura in quanto ritiene di essere soggetto passivo IVA, anche sulla scorta del parere di una primaria società di consulenza che la Società precisa, in sede di documentazione integrativa, essere solo verbale.

La Cooperativa Edilizia è intenzionata a utilizzare negli anni successivi il credito IVA derivante da citati lavori edili portandolo ''in compensazione di altri debiti fiscali (ritenute d'acconto professionisti, IMU, etc.), nonché per compensare l'IVA a debito emergente in fase di assegnazione degli alloggi ai soci. Qualora (n.d.r. dovesse emergere) un credito residuo, lo stesso sarà chiesto a rimborso in fase di scioglimento della Cooperativa''.

Con riferimento all'assegnazione degli alloggi ai soci, l'Istante dichiara che ''non vi sarà alcun corrispettivo, in quanto le somme versate negli anni dai soci a titolo di rimborso del mutuo stipulato dalla Società Cooperativa, potrebbero essere capienti rispetto al valore da attribuire agli immobili al momento dell'assegnazione''. 

Inoltre si precisa che:

• l'assegnazione comporta il ''… trasferimento della proprietà degli alloggi già posseduti dai medesimi in godimento'':
• '' in sede di stipula dell'atto notarile di assegnazione degli immobili, il corrispettivo di assegnazione sarà pari al costo di costruzione degli immobili, così come contabilizzato nel bilancio della Società al momento dell'atto medesimo, al netto del contributo statale…riconosciuto dal 2001…'';
• '' a fronte di tale operazione, verosimilmente non vi sarà alcun corrispettivo, in quanto le somme versate negli anni dai soci a titolo di rimborso del mutuo stipulato dalla Società…, potrebbero essere capienti rispetto al valore da attribuire agli immobili al momento dell'assegnazione'';
• i versamenti semestrali dei soci sono decurtati dal valore di assegnazione.

La Cooperativa Edilizia chiede:

• 1. se può compensare il credito IVA con altri debiti di natura tributaria, oppure se possa chiederne il rimborso nonostante non svolga operazioni attive, se non quelle di assegnazione degli alloggi ai soci;
• 2. quale sia il corretto trattamento fiscale delle somme versate dai soci a remunerazione del mutuo contratto dalla Società.

Assegnazione alloggi soci coop: il trattamento IVA secondo le Entrate

In merito al primo quesito si osserva che in base al suo oggetto sociale, l'Istante può operare sia come cooperativa edilizia a proprietà divisa, sia in qualità di cooperativa edilizia a proprietà indivisa.
Le cooperative edilizie a proprietà indivisa realizzano gli alloggi da affidare in godimento ai propri soci. 

La proprietà dell'immobile resta in capo alla cooperativa, che ne assicura la manutenzione e la gestione. 

Il socio utilizzatore corrisponde un canone per l'uso dell'alloggio, esercitando su di esso un ''diritto reale di godimento'' che nasce dal contratto societario.
Le cooperative edilizie a proprietà divisa o individuale hanno lo scopo di realizzare gli alloggi da assegnare in proprietà ai propri soci. 

Una volta ultimato l'immobile si procede al frazionamento del mutuo, all'assegnazione in via definitiva a mezzo rogito notarile e, se la cooperativa non intende varare nuovi programmi edilizi, allo scioglimento volontario della stessa.
Nel caso dunque della cooperativa a proprietà divisa la c.d. proprietà cooperativa è transitoria perché destinata a trasformarsi nella proprietà individuale degli alloggi, mentre nelle cooperative a proprietà indivisa la c.d. proprietà cooperativa è tendenzialmente permanente in quanto il socio è in permanente regime di godimento
dell'alloggio attribuitogli.
Ai fini IVA, si ricorda che: 

• nelle cooperative a proprietà indivisa sono ''(…) soggette al regime di imponibilità ad IVA le assegnazioni in godimento di case di abitazione secondo quanto previsto dal ''…numero 26 della tabella A, parte II, allegata al d.P.R. n. 633 del 1972. La disposizione si riferisce, ovviamente, alle assegnazioni in godimento ai soci delle cooperative'' (cfr.: circolare del 16 novembre 2006, n. 33/E). La relativa base imponibile è data ovviamente dall'ammontare dei canoni di godimento e l'imposta è esigile all'atto del pagamento dei canoni periodici.
• nelle cooperative a proprietà divisa, '' le assegnazioni rilevano come cessioni di beni e scontano lo stesso regime delle cessioni di abitazioni da parte di imprese costruttrici….''.

Con riferimento alla fattispecie oggetto emerge che, sebbene la Società affermi di essere una cooperativa a proprietà indivisa, non ha mai chiesto ai propri soci un canone di godimento a fronte dell'assegnazione a loro favore dell'alloggio.

Tale assegnazione avviene contestualmente all'atto dell'ammissione del socio e pertanto sin dal momento in cui assume la qualifica di socio, quest'ultimo ''gode'' dell'immobile gratuitamente.

Si ritiene che tale circostanza inibisca la soggettività passiva IVA per mancanza del requisito oggettivo in capo all'Istante.

Per l'articolo 4, comma 5, ultimo periodo, lett. a), del Decreto IVA, non è infatti attività commerciale «il possesso e la gestione di unità immobiliari classificate o classificabili nella categoria catastale A e le loro pertinenze (…), da parte di

società o enti, qualora la partecipazione ad essi consenta, gratuitamente o verso un corrispettivo inferiore al valore normale, il godimento, personale, o familiare dei beni e degli impianti stessi, ovvero quando tale godimento sia conseguito indirettamente dai soci o partecipanti, alle suddette condizioni, anche attraverso la partecipazione ad associazioni, enti o altre organizzazioni».

La mancata previsione, dunque, di un canone di godimento determina l'impossibilità di ravvisare in capo all'Istante il ricorrere della soggettività passiva IVA, che a sua volta è il presupposto per l'esercizio del diritto alla detrazione ai sensi degli articoli 19 e seguenti del Decreto IVA.

In merito al secondo quesito, finalizzato a conoscere il corretto trattamento IVA delle somme versate dai soci a remunerazione del mutuo contratto dalla Società, non si concorda con la soluzione prospettata che considera detti versamenti alla stregua di conferimenti in denaro.

La prospettata natura di conferimento non collima con le relative modalità di contabilizzazione adottate dall'Istante che afferma di averli rilevati ''tra le passività dello stato patrimoniale in quanto considerati quali finanziamenti dei soci…''. 

Ciò denota che sono debiti contratti dalla Cooperativa Edilizia nei confronti dei propri soci e che ora intende estinguere in natura, ossia cedendo gli alloggi ai soci in proprietà esclusiva e definitiva.

La Società afferma infatti a più riprese che ''a fronte dell'assegnazione non vi sarà, presumibilmente, alcun corrispettivo in quanto i versamenti fatti dai soci saranno circa pari al valore di assegnazione''. 

Per sua stessa ammissione inoltre detto corrispettivo è decurtato dei soli versamenti semestrali dei soci, il cui importo deriva dalla suddivisione tra i soci del mutuo contratto dall'Istante per la costruzione dei medesimi alloggi.

Quanto a dire che la Cooperativa Edilia estingue il mutuo facendosi finanziare dai propri soci.

A ben vedere dunque il corrispettivo dell'assegnazione degli alloggi ''in proprietà esclusiva e definitiva ai soci'' non è zero o presumibilmente pari a zero come sostenuto dall'Istante bensì pari alla somma degli importi semestrali versati dai soci nel corso degli anni.

Questo modus operandi induce a ritenere che in sede di assegnazione definitiva degli alloggi in proprietà che peraltro sembra essere l'ultimo atto che compie la Società prima del suo scioglimento , l'Istante agisca come cooperativa edilizia a proprietà divisa, circostanza che gli fa assumere la veste di soggetto passivo IVA.

Si ritiene in sostanza che compia l'ultimo atto, propedeutico al suo scioglimento, assumendo la veste di cooperativa edilizia a proprietà divisa, senza ricorrere preventivamente a una trasformazione e/o modifica del proprio oggetto sociale che, come già ricordato contempla la possibilità per la Società di operare sia in tale veste, sia come cooperativa edilizia a proprietà indivisa.

All'atto della stipula del rogito notarile, si realizzano pertanto tutti i presupposti per la rilevanza ai fini IVA della descritta (e ultima) operazione, il cui corrispettivo unitario, cioè quello relativo al singolo alloggio ceduto in proprietà definitiva ed esclusiva al socio, è dato dalla somma dei versamenti semestrali da quest'ultimo effettuati nel corso degli anni.

In merito al regime IVA applicabile, si ricorda che la risoluzione 11 luglio 2007, n. 163/E, nell'affrontare il caso similare di una cooperativa edilizia a proprietà indivisa che agisce (rectius, muta) a proprietà divisa e in tale veste assegna delle abitazioni in proprietà ai soci, richiama la circolare n. 33/E del 16 novembre 2006 per chiarire che ''…tali assegnazioni rilevano come cessioni di beni e scontano lo stesso regime delle cessioni di abitazioni da parte di imprese costruttrici…'