La Cassazione con l'Ordinanza n 17852 depositata a giugno ha sancito un importante criterio sulla tassazione delle plusvalenze da cessione di immobili (avvenute quindi entro i 5 anni dall'acquisto).

Il caso di specie riguarda un immobile destinato ad abitazione principale dal cedente e i suoi familiari, tale immobile è classificato in categoria A/10.

La pronuncia sinteticamente afferma che la nozione di abitazione principale è ancorata all’accertamento di una situazione di fatto, di oggettiva destinazione dell’immobile a dimora abituale, e deve essere consentito al contribuente di provare tale condizione. 

In caso di accertamento, grava su di lui tale tale onere.

Vediamo i fatti causa.

Plusvalenze da cessione su immobile A10: quando è esclusa

L'Agenzia delle entrate notificava a due persone fisiche comproprietarie di un immobile in categoria A10, due avvisi di accertamento riguardanti il presunto maggior reddito che sarebbe derivato dalla plusvalenza realizzata a seguito di una (ri)vendita infraquinquennale di un immobile in comproprietà.

La Commissione Tributaria Provinciale accoglieva parzialmente il ricorso, ritenendo fondata solo la censura relativa al mancato conteggio da parte dell'Agenzia delle Entrate delle spese documentate sostenute per l'acquisto dell'immobile successivamente ceduto, con conseguente rideterminazione della maggiore imposta dovuta.

I contribuenti proponevano appello, eccependo l'omessa motivazione in ordine alle eccezioni preliminari avanzate in primo grado, con particolare riferimento a quella di nullità della notifica degli avvisi di accertamento.

Il cuore della doglianza fatta valere dai contrbiuenti ruotava intorno all'insussistenza di una plusvalenza tassabile, dal momento che, indipendentemente dalla categoria catastale A/10, l'immobile era stato adibito ad abitazione principale della famiglia e la sua vendita non era finalizzata al perseguimento di un intento speculativo, ma era stata resa necessaria, invece, dalla situazione di crisi familiare sfociata nella separazione personale tra i coniugi.

La Commissione Tributaria Regionale, rigettate le eccezioni di nullità concernenti la notifica degli atti impositivi, accoglieva il motivo di ricorso relativo all'insussistenza di una plusvalenza tassabile, annullando gli atti impositivi originariamente impugnati.

Essa osservava che la disposizione di cui all'art. 67, comma 1, del DPR n. 917 del 1986 (TUIR), nell'escludere dalle plusvalenze tassabili le somme ottenute dalla vendita infraquinquennale di immobili adibiti ad abitazione principale, non contiene alcun riferimento alla loro categoria catastale.

Aggiungeva che l'assegnazione di un immobile ad una categoria catastale non può assumere rilevanza probatoria assoluta in ordine all'utilizzo corrispondente alla classificazione, sicché l'inclusione di un immobile in una categoria che normalmente identifica un uso diverso da quello abitativo – come appunto la categoria A/10, che identifica la destinazione ad uso ufficio o studio privato – non precludeva la possibilità di provare, da parte del contribuente, che l'immobile stesso fosse stato effettivamente adibito ad abitazione principale e, come tale, sottratto per legge all'imposizione fiscale sulla plusvalenza derivante dalla vendita prima del decorso di cinque anni dall'acquisto.

Riteneva quindi che tale prova fosse stata fornita dal contribuente attraverso la produzione dei certificati di residenza nell'immobile poi ceduto, delle copie delle fatture relative alla fornitura di gas, energia elettrica (per usi domestici) e servizio telefonico, delle copie dei bollettini di pagamento del canone RAI, della tassa rifiuti e delle quote condominiali. 

Tale documentazione veniva considerata idonea a superare la presunzione di non utilizzo a fini abitativi derivante dall'assegnazione a tale unità immobiliare della categoria catastale prevista per gli uffici e gli studi privati.

L'Agenzia delle entrate proponeva ricorso in Cassazione, ricorso respinto dalla Corte che esplicitava il seguente principio: "in caso di cessione, entro il quinquennio dall'acquisto, di un immobile classificato ad uso ufficio, ma oggettivamente classificabile anche ad altri usi abitativi, l'effettiva adibizione di esso ad abitazione principale del cedente (sul quale grava il relativo onere probatorio) o di un suo familiare, da intendersi come destinazione a dimora abituale, ove realizzatasi per la maggior parte del periodo intercorso tra l'acquisto e la cessione, è idonea ad escludere l'assoggettamento a tassazione dell'eventuale plusvalenza conseguita dal cedente, anche se tale destinazione sia avvenuta in contrasto con la classificazione catastale dell'immobile, potendosi anche in tal caso escludere l'intento speculativo dell'operazione".
Secondo la Cassazione la sentenza della CTR ha fatto corretta applicazione di tale principi 

Con la Circolare n 3/2024 le Entrate, tra gli altri chiarimenti, si soffermano sulle novità 2024 per l'agevolazione prima casa per i residenti all'estero.

Vediamo cosa è stato chiarito rispetto a chi trasferisce la residenza per lavoro e a quali agevolazioni ha diritto per l'acquisto della casa in italia.

Agevolazione prima casa residenti esteri: tutti i requisiti per beneficiarne

L’articolo 2 del decreto-legge n. 69 del 2023, intervenendo sulla nota II-bis, posta in calce all’articolo 1 della Tariffa, parte prima, allegata al Testo unico delle disposizioni concernenti l’imposta di registro (TUR), approvato con decreto del Presidente della Repubblica 26 aprile 1986, n. 131, ha modificato i criteri necessari per avvalersi dell’imposta di registro agevolata – c.d. “prima casa” – (con aliquota del 2 per cento) in relazione agli atti:

• traslativi a titolo oneroso della proprietà di case di abitazione non di lusso 
• traslativi o costitutivi della nuda proprietà, dell’usufrutto, dell’uso e dell’abitazione relativi alle stesse, 

previsti per gli acquirenti che si sono trasferiti all’estero per ragioni di lavoro.

Il beneficio fiscale, in ragione dell’intervento normativo, viene pertanto ancorato a un criterio oggettivo, svincolandolo da quello della cittadinanza, includendo quindi i cittadini non italiani che non intendessero stabilirsi in Italia. 

Tenuto conto del dato letterale della norma, possono accedere al beneficio in esame le persone fisiche che, contestualmente: 

• si siano trasferite all’estero per ragioni di lavoro. Attesa la diversa formulazione della disposizione in commento rispetto alla versione previgente, il requisito agevolativo deve ritenersi riferibile a qualsiasi tipologia di rapporto di lavoro (non necessariamente subordinato) e deve sussistere già al momento dell’acquisto dell’immobile. Il trasferimento per ragioni di lavoro verificatosi in un momento successivo all’acquisto dell’immobile non consente, quindi, di avvalersi del beneficio fiscale in questione;
• abbiano risieduto in Italia per almeno cinque anni, o ivi svolto, per il medesimo periodo, la loro attività, anteriormente all’acquisto dell’immobile. A tal proposito si precisa che, con detto termine, si intende ricomprendere ogni tipo di attività, ivi incluse quelle svolte senza remunerazione. Si precisa che, per la verifica del requisito temporale della residenza, nonché di quello relativo all’effettivo svolgimento in Italia della propria attività, il quinquennio non deve essere necessariamente inteso in senso continuativo;
• abbiano acquistato l’immobile nel comune di nascita, ovvero in quello in cui avevano la residenza o in cui svolgevano la propria attività prima del trasferimento.

Resta fermo che, per fruire dell’agevolazione, devono ricorrere anche le condizioni di cui alle lettere b) (assenza di altri diritti reali vantati su immobili ubicati nello stesso comune) e c) (novità nel godimento dell’agevolazione) della nota II-bis, mentre non è richiesto, nella fattispecie in esame, che il contribuente stabilisca la propria residenza nel comune in cui è situato l’immobile acquistato.

Tale ultimo requisito non è richiesto al contribuente:

• sia in caso di fruizione dell’agevolazione in sede di primo acquisto da parte del residente all’estero, 
• sia in sede di riacquisto di altra abitazione sul territorio nazionale, entro un anno dalla vendita infraquinquennale dell’immobile agevolato. In tale ultima ipotesi, pertanto, fermo restando il rispetto degli altri requisiti normativamente previsti, non è necessario ottemperare all’obbligo di adibire il nuovo immobile ad abitazione principale. 

Come per il criterio della residenza, infatti, anche la destinazione dell’immobile ad abitazione principale non può essere imposta a coloro che vivono all’estero e che, pertanto, si troverebbero nella impossibilità di ottemperare a tale prescrizione.

Si rammenta, infine, che l’agevolazione “prima casa”, con riferimento alle imposte ipotecaria e catastale, è fruibile, ai sensi dell’articolo 69, comma 3, della legge 21 novembre 2000, n. 342, anche nell’ipotesi in cui l’immobile sia acquisito per successione o donazione.

La disciplina in esame, introdotta dal d.l. n. 69 del 2023, trova applicazione in relazione alle successioni aperte a partire dalla data di entrata in vigore della citata norma; al momento dell’apertura della successione, pertanto, devono sussistere i requisiti richiesti per la fruizione del beneficio fiscale in esame.

Domani 31 ottobre riprendono a decorrere i termini per l'agevolazione prima casa, a meno di ulteriori proroghe che in passato, è bene sottolinearlo, sono arrivate anche dopo la scadenza.

Prima di dettagliare cosa riguardano, riepiloghiamo le sospensioni e le proroghe avvicendatesi nel tempo.

Agevolazione prima casa: le sospensioni

L'art 24 del DL n 23/2020 aveva disposto la sospensione dei termini in materia di prima casa dal 23.02.2020 al 31.12.2020; successivamente con la conversione del DL n 183/2020, il termine finale era stato spostato al 31.12.2021.

L'art 3 comma 5 septies del DL n 228/2022 lo aveva ulteriormente modificato spostandolo al 31.03.2022 ed infine, una norma contenuta nell’art 3 comma 10-quinquies del DL n 198/2022, inserito in sede di conversione dalla L. 24 febbraio 2023 n.14, con norma apposita ha ulteriormente sospeso i termini in tema di prima casa e di credito d’imposta per il riacquisto, nel periodo compreso tra il 1° aprile 2022 e il 30 ottobre 2023. 

La sospensione complessiva è durata quindi tre anni, otto mesi e nove giorni dal 23 febbraio 2020 al 30 ottobre 2023.

Ricordiamo ora che cosa riguardava.

Sospensioni Agevolazioni prima casa

L’articolo 3, comma 10-quinquies del DL N 228/2022, ha sospeso i termini previsti per:

• l’utilizzo dell’aliquota agevolata fissata ai fini dell'imposta di registro per l’acquisto della prima casa,
• nonché del credito di imposta a favore della parte acquirente per il caso di riacquisto – entro un anno dall’alienazione della precedente – di una abitazione da adibire sempre a prima casa.

La disposizione, ha sospeso i termini, nel periodo compreso tra il 1° aprile 2022 e il 30 ottobre 2023, previsti ai fini dell'applicazione dell’aliquota agevolata del 2% (anziché del 9 per cento sul valore catastale dell’immobile) per:

• gli atti traslativi a titolo oneroso della proprietà di case di abitazione non di lusso, 
• e agli atti traslativi o costitutivi della nuda proprietà, dell'usufrutto, dell'uso e dell'abitazione relativi alla prima casa (disciplina contenuta nella nota II-bis all'articolo 1 della Tariffa parte prima, allegata al testo unico delle disposizioni concernenti l'imposta di registro).

La norma stabilisce che:

• per usufruire del beneficio, l’abitazione deve trovarsi nel territorio del comune in cui l’acquirente ha la propria residenza, mentre se residente in altro comune, entro 18 mesi dall’acquisto l’acquirente deve trasferire la residenza in quello dove è situato l’immobile;
• in caso di dichiarazione mendace o di trasferimento per atto a titolo oneroso o gratuito degli immobili acquistati con i benefici previsti per la prima casa prima del decorso del termine di cinque anni dalla data del loro acquisto, sono dovute le imposte di registro, ipotecaria e catastale nella misura ordinaria, nonché una sovrattassa pari al 30 per cento delle stesse imposte;
• l’agevolazione non si applica nel caso in cui il contribuente, entro un anno dall'alienazione dell'immobile acquistato proceda all’acquisto di altro immobile da adibire a propria abitazione principale;
• l'aliquota del 2 per cento si applica anche agli atti di acquisto per i quali l'acquirente sia già titolare di una prima casa a condizione che quest'ultimo immobile sia alienato entro un anno dalla data dell'atto di acquisto.

Pertanto, a seguito della sospensione:

• il termine per il trasferimento della residenza nell’immobile acquisito come prima casa è prorogato da 18 ad un massimo di 37 mesi, (articolo 3, comma 10-quinquies 182)
• il termine per il riacquisto della prima casa dopo l’alienazione dell’immobile precedentemente acquisito con le medesime agevolazioni passa da un anno ad un massimo di 2 anni e sette mesi;
• allo stesso modo passa da un anno ad un massimo di 2 anni e sette mesi il termine entro il quale l’acquirente di un nuovo immobile deve cedere l’immobile precedentemente eletto a residenza come prima casa.

Vedremo se arriverà una ulteriore proroga delle sospensioni.

In Gazzetta Ufficiale n.186 del 10.08.2023, il testo del decreto legge 13 giugno 2023, n. 69 coordinato con la legge di conversione 10 agosto 2023 n.103, recante: Disposizioni urgenti per l’attuazione di obblighi derivanti da atti dell’Unione europea e da procedure di infrazione e pre-infrazione pendenti nei confronti dello Stato italiano.

Il decreto legge era stato approvato dal Consiglio dei Ministri il 7 giugno 2023 e successivamente pubblicato in Gazzetta Ufficiale n.136 del 13 giugno 2023.

Da notare che tra gli interventi in merito alle procedure di infrazione, il decreto legge interviene anche in materia di aliquota agevolata dell'imposta di registro analoga a quella prevista per l'acquisto prima casa, senza obbligo di stabilire la residenza nel comune in cui è situato l'immobile acquistato (procedura di infrazione n. 2014/4075). 

La Commissione europea, nel 2018, aveva infatti invitato l’Italia a modificare la disciplina relativa all’agevolazione in materia di imposta di registro per l’acquisto della prima casa perché era stata rilevata la presenza di un trattamento di favore nei confronti dei cittadini italiani su tale agevolazione e conseguentemente un trattamento discriminatorio nei confronti di cittadini di altri Stati Ue diversi dall’Italia non avendo alcun trattamento preferenziale se non risiedono effettivamente nel comune in cui il bene è ubicato o se non vi fissano la residenza entro 18 mesi dall’acquisto. 

In generale, l’obiettivo del decreto è quello di prevenire l’apertura di nuove procedure di infrazione ed evitare l’aggravamento di quelle pendenti adeguando l’ordinamento nazionale al diritto dell’Unione e alle sentenze della Corte di giustizia dell’Unione europea. È infatti necessario ridurre il numero complessivo delle procedure di infrazione già avviate dalla Commissione europea nei confronti dell’Italia e che attualmente è superiore alla media degli altri Stati membri dell’Unione Europea.

Il testo si compone di 27 articoli con i quali si agevola la chiusura di:

• 8 procedure d'infrazione
• 8 casi di pre-infrazione

e si adegua l'ordinamento nazionale a 9 regolamenti e a 1 direttiva.

Novità agevolazioni prima casa per i soggetti che si trasferiscono all'estero 

Di seguito, le novità apportate in merito all'agevolazione prima casa per i soggetti che si trasferiscono all'estero.

In particolare, all'art. 2 si prevede che al testo unico delle disposizioni concernenti l'imposta di registro, approvato con decreto del Presidente  della Repubblica  26 aprile 1986, n. 131, alla tariffa allegata al medesimo decreto, parte prima, all'articolo 1, nota II-bis), comma 1, lettera a), le parole: «se trasferito all'estero per ragioni di lavoro, in quello in cui  ha sede o esercita l'attivita' il soggetto da cui  dipende  ovvero,  nel caso in cui l'acquirente sia cittadino italiano emigrato  all'estero, che  l'immobile  sia  acquistato  come  prima  casa  sul   territorio italiano» sono sostituite dalle seguenti: «se l'acquirente si è trasferito all'estero per ragioni di  lavoro e  abbia risieduto o svolto la propria attività in Italia per almeno cinque  anni, nel comune di nascita o in quello in cui aveva la residenza o svolgeva la propria attivita' prima del trasferimento».

In sintesi cambiano le condizioni richieste per l’accesso al beneficio e riguardano:

• sia la permanenza in Italia per almeno 5 anni, 
• sia la collocazione dell’immobile, che legata alle origini del soggetto ovvero alla sua residenza o attività prima della partenza.

Ricordiamo che l’agevolazione di cui si tratta consente a certe condizioni elencate dalla norma di applicare, all’atto di acquisto dell’abitazione:

• l’imposta di registro del 2% e le imposte ipotecaria e catastale nella misura fissa di 50 euro ciascuna,
• oppure l’IVA al 4% e le imposte di registro, ipotecaria e catastale fisse nella misura di 200 euro ciascuna.

La norma disponeva alcune deroghe alle condizioni di applicabilità dell'agevolazione per i soggetti trasferiti all’estero ossia, a norma della previgente lett. a) della nota II-bis all’art. 1 della Tariffa, Parte I, allegata al DPR 131/86:

• se l’acquirente dell’immobile si era trasferito all’estero per ragioni di lavoro, operava una deroga alla condizione che richiede la residenza dell’acquirente nel Comune di acquisto e l’agevolazione prima casa spettava se l’immobile agevolato si trovava nel Comune in cui aveva sede o esercitava l’attività il datore di lavoro;
• il cittadino italiano emigrato all’estero poteva applicare l’agevolazione prima casa, senza dover dare alcuna prova relativa alla residenza, ma alla condizione che l’immobile acquistato costituisse la sua prima casa sul territorio italiano.

L’art. 2 del DL 69/2023 interviene su questa disciplina, introducendo una nuova disposizione, in base alla quale “se l’acquirente si è trasferito all’estero per ragioni di lavoro e abbia risieduto o svolto la propria attività in Italia per almeno cinque anni”, per l’accesso al beneficio è necessario che l’immobile acquistato sia ubicato “nel comune di nascita o in quello in cui aveva la residenza o svolgeva la propria attività prima del trasferimento”.

Pertanto, a partire dal 14 giugno data di entrata in vigore del DL n. 69/2023  il soggetto trasferito all’estero per ragioni di lavoro, potrà accedere al beneficio prima casa sull’acquisto in Italia, di un’abitazione di categoria catastale diversa da A/1, A/8 o A/9, solo se sussistono entrambe le seguenti condizioni su elencate.

• Decreto legge 69 del 13.06.2023 - infrazione Italia UE