Le Entrate sulla propria pagina istituzionale informano di un aggiornamento al Modello RLI per i contratti di locazione, datata 26 novembre.

Ricordiamo che il Modello RLI serve per richiedere agli uffici dell’Agenzia delle Entrate la registrazione dei contratti di locazione e affitto di immobili e comunicarne eventuali proroghe, cessioni, risoluzioni o subentri. 

Inoltre, l’RLI può essere utilizzato anche per esercitare l’opzione e la revoca della cedolare secca e per comunicare i dati catastali dell’immobile oggetto di locazione o affitto. 

Inoltre è possibile comunicare la rinegoziazione del canone. 

Vediamo cosa riguarda l'aggiornamento.

Contratti di locazione: Modello RLI aggiornato al 26 novembre

Nel dettaglio l'Ade informa anche del fatto che l'aggiornamento riguarda quanto di seguito dettagliato:

Istruzioni:

• a) a pagina 2, alla fine del paragrafo relativo alla casella “Eventi eccezionali”, la frase “se si deve modificare il calcolo automatico delle imposte per particolari situazioni” viene modificata in “in presenza di situazioni in cui il calcolo dell’imposta di registro è diverso da quello previsto dalle regole ordinarie.”
• b) a pagina 3, è stato aggiunto il paragrafo relativo alla nuova casella “Agevolazioni”: “La presente casella può essere utilizzata indicando il codice 1, se si vuole usufruire delle agevolazioni previste per gli Enti del Terzo Settore – art. 82 comma 3 d.lgs.117 del 2017 (Codice Terzo Settore). In questo caso, per tutti gli enti del Terzo Settore, comprese le imprese sociali, l'imposta di registro viene calcolata in misura fissa agli atti, ai contratti, alle convenzioni e a ogni altro documento relativo alle attività di interesse generale di cui all'articolo 5 del Dlgs.117/2017. L'agevolazione si applica a condizione che tali attività vengano svolte in base ad accreditamento, contratto o convenzione con le amministrazioni pubbliche di cui all'articolo 1, comma 2, del decreto legislativo 30 marzo 2001, n. 165, con l'Unione europea, con amministrazioni pubbliche straniere o con altri organismi pubblici di diritto internazionale. I contratti di locazione posti in essere o richiesti dagli enti di cui al comma 1 dell’art.82 del decreto sopra citato sono esenti dall'imposta di bollo.” 
• c) a pagina 4, l’intestazione della casella “Numero pagine” è stata modificata in “Numero fogli del contratto” ed il testo del paragrafo è stato modificato in “Indicare il numero di fogli di cui è composto il contratto stipulato tra le parti. Il foglio si intende composto da quattro facciate, la pagina da una facciata. Il foglio non può contenere più di cento linee, per cui se l’atto è formato da 4 facciate che, quindi, costituirebbero 1 foglio, ma il numero delle righe in esso contenuto è ad esempio 101 allora occorre indicare “2”, che corrisponde a n. 2 fogli. In caso di rinegoziazione del canone in aumento (mentre per i terreni sia in caso di aumento che di diminuzione) indicare il numero di fogli di cui è composto l’atto di rinegoziazione del canone.”
• d) a pagina 5, al paragrafo relativo alle caselle “Scritture private e inventari – Ricevute e quietanze – Mappe, planimetrie e disegni” è aggiunto il seguente testo: “Nel campo “Scritture private e inventari” occorre inserire il numero di fogli di cui si compone il documento allegato. Un foglio è composto da massimo 4 pagine o facciate (ad esempio un foglio protocollo) e non può contenere più di 100 righe. Ad esempio, se un documento è formato da 4 facciate, che quindi costituirebbero 1 foglio, ma il numero delle righe in esso contenuto è pari a 101, occorre indicare “2”, che corrisponde a n. 2 fogli. Nel campo “Ricevute e quietanze” inserire il numero di esemplari. Nel campo “Mappe, planimetrie e disegni” inserire il numero di esemplari: – se l’allegato al contratto è composto esclusivamente da 1 elemento grafico, che si estende su una sola pagina/facciata, indicare il numero 1 (n.1 esemplare); – se l’elemento grafico si estende su più pagine/facciate che costituiscono un solo “foglio” (quindi si estende al massimo su 4 facciate rilegate, comprensive della dichiarazione di conformità all’originale, e non contiene più di 100 righe), esso costituisce 1 esemplare. Se, invece, l’elemento grafico nel suo complesso (compresa la suddetta dichiarazione di conformità all’originale) si estende su più di 4 facciate unite o rilegate, il numero di esemplari viene determinato ogni 4 pagine/facciate (ad esempio, se si estende su n. 5 facciate oppure 8 facciate non contenenti più di 200 righe, esso costituisce n. 2 esemplari).” 

In data 22 ottobre il Ministero del Turismo ha comunicato con avviso che il termine di adempimento per munirsi del CIN codice identificativo nazionale, è stato prorogato al 2025.

In particolare, viene specificato che con riferimento alla procedura per la richiesta e l’attribuzione del codice identificativo nazionale (CIN) è emersa l’opportunità di uniformare il termine entro cui i soggetti interessati hanno l’obbligo di munirsi del CIN che deve, pertanto, intendersi fissato nella data del 1° gennaio 2025, pena l’applicazione delle sanzioni previste dalla citata norma. Di conseguenza slittano anche i termini di applicabilità delle sanzioni.

In merito però ai dispositivi di sicurezza, di cui debbono essere munite le strutture ricettive, è stata pubblicata, dopo la proroga al 2025, una FAQ che parrebbe chiarirne i contorni, vediamo i dettagli.

Dispositivi di sicurezza negli immobili in locazione breve e turistica: termine per provvedere

Ricordiamo che 'art 13 ter comma 7 del DL n 145/2023 prevede che: Le unità immobiliari ad uso abitativo oggetto di locazione, per finalità turistiche o ai sensi dell'articolo 4 del decreto-legge 24 aprile 2017, n. 50, convertito, con modificazioni, dalla legge 21 giugno 2017, n. 96, gestite nelle forme imprenditoriali di cui al comma 8, sono munite dei requisiti di sicurezza degli impianti, come prescritti dalla normativa statale e regionale vigente. 

In ogni caso, tutte le unità immobiliari sono dotate di dispositivi per la rilevazione di gas combustibili e del monossido di carbonio funzionanti nonché di estintori portatili a norma di legge da ubicare in posizioni accessibili e visibili, in particolare in prossimità degli accessi e in vicinanza delle aree di maggior pericolo e, in ogni caso, da installare in ragione di uno ogni 200 metri quadrati di pavimento, o frazione, con un minimo di un estintore per piano.

Per la tipologia di estintori si fa riferimento alle indicazioni contenute al punto 4.4 dell'allegato I al decreto del Ministro dell'interno 3 settembre 2021, pubblicato nella Gazzetta Ufficiale n. 259 del 29 ottobre 2021.

Attenzione al fatto che, relativamente ai dispositisi di sicurezza, il 22 ottobre, il Turismo ha integrato le FAQ in risposta ai dubbi frequenti e in particolare ha specificato che il termine dal quale occorre rispettare i requisiti di sicurezza indicati dall’art. 13 ter, comma 7 del Decreto Legge n. 145/2023 coincide con quello di acquisizione e di esposizione del CIN. Infatti, il Decreto Legge n. 145/2023 dispone che il CIN è assegnato previa presentazione di un’istanza corredata di una dichiarazione sostituiva attestante la sussistenza dei requisiti di sicurezza.  

Si presume pertanto che il termine ultimo possa essere il 1° gennaio 2025 come recentemente prorogato.

Affitti brevi e turistici: caratteristiche dispositivi di sicurezza

In merito alle  caratteristiche dei dispositivi di sicurezza nelle strutture ricettive, il Ministero ha precisato che devono rispondere ai requisiti di sicurezza le unità immobiliari destinate a contratti di locazione breve (ai sensi del D.L. n. 50/2017) o di locazione per finalità turistiche, anche nei casi in cui l’attività sia stata avviata prima dell’effettiva applicazione dell’art. 13-ter del D.L. n. 145/2023. 

Ciò che connota il contratto di locazione è la messa a disposizione dell’immobile senza fornitura di servizi aggiuntivi, fatta eccezione per quei servizi strettamente connessi all’utilizzo dell’immobile previsti dal D.L. n. 50/2017 per le locazioni brevi (ad es. fornitura di biancheria, pulizia locali).

Tutte le unità immobiliari destinate alla locazione breve o per finalità turistiche, gestite in qualunque forma (imprenditoriale e non imprenditoriale), devono essere munite di dispositivi per la rilevazione di gas combustibili e del monossido di carbonio funzionanti nonché di estintori portatili a norma di legge. 

Le unità immobiliari destinate alla locazione breve o turistica gestite in forma imprenditoriale (anche ai sensi dell’art. 1, comma 595, L. n. 178/2020) devono, inoltre, essere munite dei requisiti di sicurezza degli impianti prescritti dalla normativa statale e regionale vigente.

Sono, invece, esonerati dall’obbligatoria installazione dei dispositivi di rilevazione di gas combustibili e di monossido di carbonio i locatori di unità immobiliari non dotate di impianto a gas e rispetto alle quali sia escluso, con certezza, il rischio di rilasci incontrollati di gas combustibili o di formazione di monossido di carbonio.

Si segnala che all'atto della richiesta del CIN la piattaforma chiede di flaggare il campo della presenza nella struttura dei dispositivi di sicurezza, altrimenti la procedura non può proseguire correttamente.

Inoltre, la corretta installazione dei dispositivi di rilevazione di gas combustibili e del monossido di carbonio è definita dal decreto del Ministro dello sviluppo economico 22 gennaio 2008, n. 37. In ogni caso, per buona prassi di sicurezza, tutti gli impianti, le attrezzature e gli altri sistemi di sicurezza devono essere realizzati e manutenuti in efficienza conformemente alle norme tecniche emanate dagli organismi di normazione nazionali o internazionali e alle istruzioni fornite dal fabbricante e dall’installatore. I dispositivi, inoltre, devono essere dotati della funzione di segnalazione dell’allarme idonea ad avvertire celermente gli occupanti del pericolo.

Leggi anche: Codice CIN affitti brevi: tutte le regole per richiederlo 

Affitti brevi: quali sono le regole per gli estintori?

Gli estintori portatili a norma di legge devono essere ubicati in posizioni accessibili e visibili, in particolare in prossimità degli accessi e in vicinanza delle aree di maggior pericolo.

Deve essere installato un estintore ogni 200 metri quadrati di pavimento o frazione e, comunque, almeno un estintore per piano.

Gli estintori devono avere capacità estinguente minima non inferiore a 13A e carica minima non inferiore a 6 kg o 6 litri (decreto del Ministro dell’interno 3 settembre 2021, Allegato I, punto 4.4). 

Gli estintori devono essere controllati periodicamente, secondo le istruzioni contenute nella norma tecnica UNI 9994-1 e nel manuale d’uso e manutenzione rilasciato dal produttore dell’apparecchiatura.

Dispositivi di sicurezza affitti brevi: serve un tecnico abilitato e un progetto di impianto?

A tale quesito il Ministero specifica che ai fini del rispetto delle prescrizioni normative, atteso che la norma si riferisce genericamente al termine “dispositivi”, si ritiene sufficiente la presenza all’interno della struttura dei dispositivi indicati (eventualmente rimovibili), non essendo necessaria la realizzazione di impianti destinati a tale scopo.  

Affitti brevi e turistici: sanzioni per chi non è in regola con le norme di sicurezza

L'art 13 ter comma 9 stabilisce le sanzioni per chi non è in regola con le norme su indicate relative agli estintori ed ai dispositivi di sicurezza.

In particolare, si prevede che chiunque concede in locazione unità immobiliari ad uso abitativo, per finalità turistiche o ai sensi dell'articolo 4 del decreto-legge 24 aprile 2017, n. 50, convertito, con modificazioni, dalla legge 21 giugno 2017, n. 96, prive dei requisiti di cui al comma 7 è punito, in caso di esercizio nelle forme imprenditoriali di cui al comma 8 e in assenza dei requisiti di cui al primo periodo del predetto comma 7, con le sanzioni previste dalla relativa normativa statale o regionale applicabile e, in caso di assenza dei requisiti di cui al secondo periodo del medesimo comma 7 ossia in caso di mancanza di dispositivi per la rilevazione di gas combustibili e del monossido di carbonio funzionanti nonché di estintori portatili , con la sanzione pecuniaria da euro 600 a euro 6.000 per ciascuna violazione accertata. 

Fermo restando quanto previsto dal comma 6 dell'articolo 19 della legge 7 agosto 1990, n. 241, l'esercizio dell'attività di locazione per finalità turistiche o ai sensi dell'articolo 4 del decreto-legge 24 aprile 2017, n. 50, convertito, con modificazioni, dalla legge 21 giugno 2017, n. 96, in forma imprenditoriale, anche ai sensi dell'articolo 1, comma 595, della legge 30 dicembre 2020, n. 178, direttamente o tramite intermediario, in assenza della SCIA di cui al comma 8 del presente articolo è punito con la sanzione pecuniaria da euro 2.000 a euro 10.000, in relazione alle dimensioni della struttura o dell'immobile.

In tema di redditi da locazione, il locatore può optare per la cedolare secca anche nell'ipotesi in cui il conduttore concluda il contratto di locazione ad uso abitativo nell'esercizio della sua attività professionale, visto che l'esclusione di cui all' art 3, comma 6, del Dlgs n 23/2011 si riferisce esclusivamente alle locazioni di unità immobiliari ad uso abitativo effettuate dal locatore nell'esercizio di una attività d'impresa o di arti e professioni.

Questo è il principio enunciato dalla Cassazione n 12395/2024, vediamo il caso di specie.

Spetta la cedolare se l’immobile è adibito ad abitazione dell’amministratore di SAS

Una Commissione tributaria regionale riformava la prima decisione, resa sui ricorsi riuniti del contribuente, che aveva ritenuto illegittimi gli avvisi di liquidazione, con irrogazione di sanzioni, notificati dall'Agenzia delle Entrate per omesso integrale versamento dell'imposta di registro, relativamente alle annualità 2012 e 2013, in ordine al contratto di locazione, stipulato nel 2010 con una Sas, avente ad oggetto un immobile ad uso abitativo, sito in Milano, destinato al legale rappresentante della società (parte conduttrice del contratto di locazione).

La Commissione tributaria regionale, in particolare, ha ritenuto che il comma 6 dell'art. 3, D.Lgs. n. 23 del 2011 esclude l'applicazione del regime sostitutivo di tassazione (c.d. "cedolare secca") previsto dal comma 1, a favore del locatore persona fisica che non esercita attività imprenditoriale, "alle locazioni di unità immobiliari ad uso abitativo effettuate nell'esercizio di una attività d'impresa, o arti e professioni", perché in tale esclusione rientra anche l'ipotesi in cui sia il conduttore ad esercitare attività d'impresa o arti o professioni.

Il contribuente nel ricorso in Cassazione ha prospettato, in relazione all'art. 360, comma primo, n. 3, cod.proc.civ., la violazione e falsa applicazione dell'art. 3, comma 6, del D.Lgs. n. 23 del 2011, per avere la CTR erroneamente equiparato, ai fini qui considerati, i conduttori ai locatori, atteso che soltanto questi ultimi, per poter usufruire del regime della cedolare secca, non devono agire nell'esercizio di un'impresa, arte o professione. 

Deduce, altresì, che la formulazione del testo normativo non offre alcun argomento a supporto della restrittiva interpretazione fornita dall'Amministrazione finanziaria nella Circolare del 1/6/2011 n. 26/E, essendo tale limite soggettivo, al regime opzionale della "cedolare secca" sugli affitti, riferibile unicamente ai locatori.

La Cassazione, con la sentenza di cui si tratta, ha ritenuto fondato il ricorso.

Il proprietario o il titolare di un diritto reale di godimento di unità immobiliari abitative, e relative pertinenze, locate ad uso abitativo, che abbia optato per il regime della "cedolare secca", assolve il proprio obbligo tributario mediante versamento, in acconto e a saldo, della "cedolare secca", secondo le modalità definite con il Provvedimento del Direttore dell'Agenzia delle entrate del 7 aprile 2011, emesso in forza di quanto previsto dall'art. 3, comma 4, del decreto legislativo citato.

La base imponibile è determinata sulla scorta del canone di locazione annuo stabilito dalle parti ed in ragione di una aliquota del 21%.

Il locatore, che opta per tale regime tributario agevolato, non può chiedere l'aggiornamento del canone.

 Ai sensi dell'art. 3, sesto comma, del D.Lgs. n. 23 del 2011 le disposizioni di cui ai commi 1, 2, 4 e 5 del presente articolo, che prevedono il descritto regime della cedolare secca, non si applicano alle locazioni di unità immobiliari ad uso abitativo effettuate nell'esercizio di una attività d'impresa o di arti e professioni.

Stante la necessità di coordinare la disposizione in esame con quelle richiamate, di cui ai precedenti commi, che attribuiscono esclusivamente al locatore la possibilità di optare per il regime tributario della cedolare secca, senza che il conduttore possa in alcun modo incidere su tale scelta, l'esclusione logicamente deve essere riferita, esclusivamente, alle locazioni di unità immobiliari effettuate dal locatore nell'esercizio della sua attività di impresa o della sua arte/professione, restando, invece, irrilevante la qualità del conduttore e la riconducibilità della locazione, laddove ad uso abitativo, alla attività professionale del conduttore (ad esempio, come avvenuto nel caso di specie, per esigenze di alloggio dei suoi dipendenti).

La circostanza che il regime tributario in esame avvantaggia anche il conduttore (in considerazione dell'esclusione dell'imposta di registro e dell'aggiornamento del canone) non può certo giustificare un'interpretazione dell'art. 3, comma 6, del D.Lgs. n. 23 del 2011, da cui derivi una riduzione dell'ambito applicativo della cedolare secca in danno del locatore, a cui è riservata la relativa scelta e che è il beneficiario principale di tale regime.

La Cassazione specifica anche l'Amministrazione finanziaria non ha poteri discrezionali nella determinazione delle imposte: di fronte alle norme tributarie, essa ed il contribuente si trovano su un piano di parità, per cui la cosiddetta interpretazione ministeriale, sia essa contenuta in circolari o risoluzioni, non costituisce mai fonte di diritto Conseguentemente, la Circolare del 1/6/2011 n. 26/E, in quanto non manifesta attività normativa, essendo atto interno della stessa Amministrazione, è destinata ad esercitare una funzione direttiva nei confronti degli uffici dipendenti ed è, altresì, inidonea ad incidere sugli elementi costitutivi del rapporto tributario.

In conclusione, il ricorso merita accoglimento in virtù del seguente principio di diritto: in tema di redditi da locazione, il locatore può optare per la cedolare secca anche nell'ipotesi in cui il conduttore concluda il contratto di locazione ad uso abitativo nell'esercizio della sua attività professionale, atteso che l'esclusione di cui all'art. 3, sesto comma, D.Lgs. n. 23 del 2011 si riferisce esclusivamente alle locazioni di unità immobiliari ad uso abitativo effettuate dal locatore nell'esercizio di una attività d'impresa o di arti e professioni.

Con Provvedimento n 367923 del 25 settembre 2024, l’Agenzia delle Entrate ha disposto l’aggiornamento dell’Allegato A del decreto interministeriale 11 novembre 2020, che individua criteri, termini e modalità per la fornitura, da parte del Ministero dell’interno all’Agenzia delle Entrate, dei dati risultanti dalle comunicazioni dei gestori di strutture ricettive e dei proprietari o gestori di case e appartamenti. 

In particolare, l'agenzia ha previsto che a decorrere dal 25 settembre 2024 i dati di cui all’art. 109, terzo comma, del testo unico delle leggi di pubblica sicurezza, sono trasmessi dal Ministero dell’Interno, in forma anonima e aggregata per struttura, all’Agenzia delle Entrate, come previsto dal decreto interministeriale 11 novembre 2020, secondo le modalità tecniche previste dall’“Allegato 1. Tracciato_Record_AlloggiatiWeb”, che modifica l’Allegato A del predetto decreto interministeriale.

Scarica qui l'allegato A.

• Allegato A decreto 11.11.2020 dati strutture ricettive

Con Risposta a interpello n 185 del 18 settembre le Entrate chiariscono l'applicazione dell'imposta di registro ad un contratto di locazione contenente disposizioni relative ad una clausola penale.

In sintesi, l'Agenzia conferma che, per contratti di locazione con clausola penale, l'imposta di registro deve essere applicata alla disposizione più onerosa, che nel caso di specie è il contratto di locazione.

Locazione con penale: come si applica l’imposta di registro

L'Istante intende locare un proprio immobile adibito a  studio medico che «sarà locato ad un professionista, ancora da individuare, esercitante professione medica o sanitaria». 

Fa presente che intende inserire nel contratto le seguenti  clausole penali volontarie: 

• a) Il mancato pagamento puntuale del canone e degli oneri accessori di cui al successivo paragrafo, costituisce motivo di risoluzione del presente contratto ed obbliga il conduttore alla corresponsione degli interessi di mora nella misura del tasso ufficiale di sconto maggiorato di cinque Punti; 
• b)  In  caso  di mancata riconsegna della cosa locata  alla  scadenza prevista  in contratto o a quella di una sua eventuale rinnovazione, il conduttore, oltre al pagamento del corrispettivo, si obbliga al pagamento di una penale giornaliera pari ad un trentesimo del triplo dell'ultimo canone corrisposto salvo i maggiori danni. 

Ciò premesso, il contribuente chiede se, in sede di  registrazione del predetto contratto, si applichi, ai fini dell'imposta di registro, l'articolo 21, comma 2, del d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131 (TUR) ovvero la disciplina degli atti contenenti più disposizioni più onerosa.

Le Entrate ricordano innanzitutto che la clausola penale è disciplinata dagli articoli 1382 e seguenti del codice civile. 

In particolare, il citato articolo 1382 del codice civile stabilisce che «La clausola, con cui si conviene che, in caso di inadempimento o di ritardo nell'adempimento, uno dei contraenti è tenuto a una determinata prestazione, ha l'effetto di limitare il risarcimento alla prestazione promessa, se non è stata convenuta la risarcibilità del danno ulteriore. La penale è dovuta indipendentemente dalla prova del danno». 

In base alla predetta disposizione normativa, la clausola penale ha la finalità di predeterminare il valore del risarcimento del danno in caso di ritardo o di inadempimento della  prestazione  dedotta  nel contratto, esonerando il creditore dall'onere  di  provarne l'entità. 

Ai  fini  fiscali,  il  pagamento  che  consegue,  in  caso  di  inadempimento, dalla clausola è escluso dalla base imponibile Iva, ai sensi dell'articolo 15, comma 1, del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, e assoggettato ad imposta di registro ai sensi dell'articolo 40 del TUR (c.d. principio di alternatività Iva/ Registro). 

Con riferimento al trattamento ai fini dell'imposta di registro della clausola penale inserita in un contratto di locazione, ricompreso  nell'ampia  categoria  generale  dei contratti a prestazioni corrispettive, occorre considerare le previsioni dettate dall'articolo 21 del TUR («Atti che contengono più disposizioni»), secondo cui: ­ «Se un atto contiene più disposizioni che non derivano necessariamente, per la loro intrinseca natura, le une dalle altre, ciascuna di esse è soggetta ad imposta come se fosse un atto distinto» (comma 1); 

«Se le  disposizioni  contenute  nell'atto  derivano  necessariamente,  per la loro intrinseca natura, le une dalle altre, l'imposta si applica come se l'atto contenesse la sola disposizione che dà luogo all'imposizione più onerosa» (comma 2). 

Viene evidenziato che come da ultimo chiarito dalla Corte di Cassazione con la sentenza 7  febbraio 2024, n. 3466, l'espressione  ''disposizioni'', utilizzata dalla norma, deve essere intesa nel senso di ''disposizioni negoziali'', ognuna contraddistinta da una autonoma causa negoziale, e non di pattuizioni o clausole concernenti un unico negozio giuridico. 

La Corte di Cassazione, con la citata sentenza nel pronunciarsi sul trattamento fiscale ai fini dell'imposta di registro della clausola penale contenuta in un contratto di locazione, ha ritenuto che «ai fini di cui all'art. 21 d.P.R. 131/86,  la clausola penale  (nella  specie  inserita  in  un  contratto  di  locazione)  non  è soggetta a distinta imposta di registro, in quanto sottoposta alla regola dell'imposizione della disposizione più onerosa prevista dal secondo comma della norma citata». 

A tali conclusioni, la Corte  di Cassazione è  pervenuta  puntualizzando che: ''Stante la natura accessoria della clausola penale  rispetto al contratto che la prevede, l'obbligo che da essa deriva non può sussistere autonomamente rispetto all'obbligazione principale; ne consegue che, se il debitore è liberato dall'obbligo di adempimento della prestazione  per prescrizione  del  diritto  del  creditore  a  riceverla,  quest'ultimo  perde anche il diritto alla prestazione risarcitoria prevista in caso di mancato adempimento del predetto obbligo». 

In  sostanza, secondo la  Cassazione, la funzione della clausola  in esame, desumibile  dal  dettato  normativo degli articoli 1382 e seguenti del  codice  civile,  non  può  ritenersi  eterogenea  rispetto  all'obbligazione derivante  dal contratto di locazione cui  accede, «perché  sul  piano  giuridico, l'obbligazione insorgente dalla clausola penale, sebbene si attivi conseguentemente all'inadempimento dell'obbligazione, non si pone come causa diversa dall'obbligazione principale, alla luce della  funzione ripristinatoria  e deterrente­ coercitiva rispetto  all'adempimento  sua propria,  dunque finalizzata  a disincentivare  e 'riparare'  l'inadempimento, oltre che introdotta dal  legislatore come elemento contrattuale volto a ridurre la conflittualità in caso di inadempienza, tutelando anche in ciò, ab initio, la parte adempiente.  È dunque la stessa disposizione di legge che correla gli effetti della clausola penale all'inadempimento contrattuale, con la conseguenza che, assumendo appunto la clausola penale una funzione puramente accessoria e non autonoma ­ come confermato da Cass. del  26.09.2005,  n.18779  rispetto al contratto che la prevede, l'obbligo che da essa deriva non può sussistere autonomamente rispetto all'obbligazione principale […]». 

Ciò premesso le entrate hanno ritenuto, in linea generale, che in sede di registrazione del contratto di locazione, contenente una clausola penale ai sensi del citato articolo 21, comma 2, del TUR, sia applicata la tassazione della disposizione che dà luogo all'imposizione più onerosa, tra la disposizione afferente al contratto e quella relativa alla clausola penale stessa. 

Come precisato dalla risoluzione 16 luglio 2004, n. 91/E, ai fini della valutazione della disposizione più onerosa di cui all'articolo 21, comma 2, del TUR, alla clausola penale si applica la  disciplina degli  atti sottoposti a  condizione sospensiva,  di  cui all'articolo 27 del TUR, secondo cui «Gli atti sottoposti a condizione sospensiva sono registrati con il pagamento dell'imposta in misura fissa» (ovvero 200 euro). 

La clausola penale, infatti, non opera diversamente da una condizione sospensiva: gli effetti di quest'ultima sono ricollegati al verificarsi di un evento successivo alla registrazione  del  contratto (quello, futuro  ed  incerto, dedotto in condizione ovvero l'eventuale ritardo/inadempimento se si tratta di clausola penale). 

Il verificarsi degli eventi che fanno sorgere l'obbligazione (tardività/ inadempimento) e, quindi, l'ulteriore liquidazione d'imposta «devono essere denunciati entro trenta giorni, a cura delle parti contraenti o dei loro aventi causa e di coloro nel cui interesse è stata richiesta la registrazione, all'ufficio che ha registrato l'atto al quale si riferiscono», ai sensi dell'articolo 19 del TUR