Con Risposta a interpello n 551 del 7 novembre 2022 l'Agenzia scioglie dubbi sull'articolo 1, comma 9 della legge 11 dicembre 2016, n. 232  in tema di "Iper ammortamento per i beni in leasing interconnessi successivamente alla data di entrata in funzione dei beni agevolabili".

Viene chiarito che "Con riferimento alla fattispecie rappresentata dall'istante, la sovvenzione possa essere fruita con riferimento alle ideali quote dei canoni relativi ai mesi da settembre a dicembre, successivi al momento di entrata in funzione del bene, nei limiti disposti dall'articolo 102, comma 7 del TUIR."

Ossia viene chiarito che, la deduzione quale iper ammortamento, in ipotesi di interconnessione operata successivamente all'effettuazione dell'investimento e alla sua messa in funzione, non può estendersi anche alla quota di canoni relative ai mesi precedenti.

Vediamo nel dettaglio il caso di specie.

La Società nel corso dell'anno 2019, ha sottoscritto dei contratti di leasing, con durata 67 mesi, aventi ad oggetto dei macchinari compresi nell'elenco di cui all'allegato A annesso alla legge n. 232 del 2016 per i quali: 

• entro il 31 dicembre 2018 erano stati accettati gli ordini dei venditori e versati acconti in misura pari ad almeno al 20%;
• sono stati consegnati e collaudati nel corso del mese di dicembre 2019; 
• sono entrati in funzione nel processo produttivo e interconnessi al sistema aziendale nel mese di settembre 2020. 

Per quanto descritto gli investimenti effettuati risultano ricompresi tra quelli effettuati dal 1° gennaio 2019 al 31 dicembre 2019 per cui si applicano le disposizioni di cui dell'articolo 1, comma 9 della legge 11 dicembre 2016, n. 232.

Con la circolare 4/E del 2017 è stato precisato che il beneficio introdotto dai commi 9 e 10 della legge di bilancio 2017 si traduce in un incremento del costo di acquisizione del bene (del 150 o del 40 per cento), che determina un aumento della quota annua di ammortamento o del canone annuo di leasing fiscalmente deducibile. 

Ai fini della determinazione dell'iper ammortamento, inoltre, trova applicazione il principio espresso con riferimento alla maggiorazione cd. super ammortamento per cui nel caso di un bene acquisito attraverso un contratto di leasing ai fini dell'individuazione del realizzo dell'investimento, rileva il momento in cui il bene viene consegnato, ossia entra nella disponibilità del locatario. 

Sempre nella circolare n. 4/E del 2017 si afferma che la deduzione della maggiorazione non dipende dal comportamento civilistico adottato dal contribuente, ma deve avvenire in base alle regole fiscali stabilite dall'articolo 102, comma 7, del TUIR. Dal momento di effettuazione degli investimenti deve, in ogni caso, distinguersi il momento dal quale è possibile fruire del beneficio. 

A tale ultimo riguardo, è opportuno evidenziare, infatti, che la maggiorazione cd. super ammortamento, traducendosi in sostanza in un incremento del costo fiscalmente ammortizzabile, potrà essere dedotta,  conformemente a quanto previsto dall'articolo 102, comma 1, del TUIR , a partire dall'esercizio di entrata in funzione del bene. 

A differenza di quanto previsto in tema di super ammortamento, la disposizione contenuta nel comma 11 dell'articolo 1 della legge di bilancio 2017 prevede un ulteriore requisito da rispettare per poter (iniziare a) fruire della maggiorazione del 150 per cento: quello dell'interconnessione del bene al sistema aziendale di gestione della produzione o alla rete di fornitura. 

Per poter beneficiare dall'iper ammortamento gli investimenti dovranno, dunque, rispettare il requisito della "interconnessione" al sistema aziendale di gestione della produzione o alla rete di fornitura, requisito che risulta indispensabile per la spettanza dell'agevolazione e la maggiorazione può essere fruita solo a decorrere dal periodo di imposta in cui si realizza l'interconnessione. 

Nel caso di specie, occorre considerare che l'investimento è realizzato nel periodo d'imposta 2019 (momento in cui i macchinari risultano consegnati/collaudati), l'entrata in funzione e l'interconnessione, invece, avvengono nel periodo d'imposta 2020, con la conseguenza che la fruizione del beneficio risulta sospesa fino a tale ultimo momento. 

La deduzione quale iper ammortamento in ipotesi di interconnessione operata successivamente all'effettuazione dell'investimento ed alla sua messa in funzione, non può estendersi anche alla quota di canoni relative ai mesi precedente poiché, in ogni caso, il requisito dell'interconnessione deve sussistere e integrare la predetta messa in funzione.

• Risposta a interpello n 551 del 7 novembre 2022

L’articolo 1, commi da 94 a 97, della Legge numero 208/2015 ha introdotto nell’ordinamento italiano l’agevolazione fiscale chiamata super-ammortamento, successivamente prorogata e ampliata.

Il super-ammortamento consiste nel riconoscimento di un sovra-valore fiscale rispetto agli ordinari coefficienti di ammortamento tabellari.

Con altre parole, il contribuente usufruente del super-ammortamento, per l’immissione in azienda di cespiti ammortizzabili, a prescindere dall’ammortamento civilistico applicato, fiscalmente deduce le quote di ammortamento annuali con una maggiorazione del quaranta per cento.

Essendo trascorsi alcuni anni dall’introduzione del beneficio fiscale, oggi si comincia a porre maggiore attenzione, definendone le sfumature, a ciò che succede, in termini fiscali, in caso di eliminazione dal processo produttivo del cespite oggetto di super-ammortamento.

Va da sé che, se il cespite è già fiscalmente ammortizzato e ha usufruito per intero delle maggiorazioni di ammortamento, la rilevanza fiscale dell’allontanamento dal processo produttivo viene a mancare.

Diverso è il caso in cui il bene eliminato dal processo produttivo abbia ancora in corso l’ammortamento fiscale (a prescindere dal fatto che quello civilistico sia completato o meno, che non rileva per la situazione in esame) e presenti, di conseguenza, quote di super-ammortamento non ancora dedotte.

Per la situazione in esame possiamo rintracciare tre situazioni che generano l’allontanamento del bene dal processo produttivo:

• la cessione a titolo oneroso del cespite;
• l’eliminazione volontaria del cespite;
• il furto del cespite.

Di recente l’Agenzia delle Entrate è tornata ad esaminare la questione, con la Risposta a interpello numero 317 del 31 maggio 2022, a cui sono seguiti i chiarimenti esplicativi della Circolare Assonime numero 20 del 20 giugno 2022, che commenta l’interpello di cui sopra.

In relazione al fondamento della questione, Assonime ci spiega che “l’interruzione definitiva dell’utilizzo del bene nel processo produttivo, comporta l’interruzione, oltreché dell’ammortamento contabile, anche di quello fiscale, anche se il bene rimane nella disponibilità del titolare, con la conseguenza che viene meno il presupposto applicativo del super-ammortamento e, cioè, per l’appunto, l’ammortamento fiscale”.

L’Agenzia delle Entrate, a maggiore chiarimento di quanto già aveva enunciato con la Circolare 23/E del 2016, allora in relazione alla sola cessione a titolo oneroso del cespite, oggi puntualizza che il perno interpretativo si deve basare sulla volontarietà della scelta del beneficiario del super-ammortamento: l’allontanamento volontario dal processo produttivo del bene, per cessione o eliminazione che sia, determina l’impossibilità di usufruire delle maggiorazioni di ammortamento non dedotte; invece, l’allontanamento involontario, come può essere quello che avviene in conseguenza del furto, ma non solo, non inficia la possibilità per l’impresa di continuare ad usufruire dell’agevolazione.

Con questa impostazione, nota Assonime, “l’Agenzia delle Entrate equipara la fattispecie della cessione a titolo oneroso a quella della rottamazione del bene agevolato”.

Quindi, riassumendo per brevità:

• in caso di cessione a titolo oneroso del cespite: le quote di super-ammortamento non ancora dedotte non possono essere usufruite;
• in caso di eliminazione volontaria del cespite: le quote di super-ammortamento non ancora dedotte non possono essere usufruite;
• in caso di furto del cespite: le quote di super-ammortamento non ancora dedotte possono essere usufruite.

• Risposta a interpello n 317 del 31 maggio 2022 super ammortamento