L’Agenzia delle Entrate ha di recente pubblicato la Risposta a interpello numero 115/2025 con la quale si affronta il caso in cui un contribuente abbia regolarmente ricevuto delle fatture d’acquisto ma, per mero errore, non le abbia registrate nell’anno del ricevimento; si discute se è possibile esercitare il diritto alla detrazione successivamente trasmettendo una dichiarazione integrativa a favore.

Il parere dell’Agenzia delle Entrate

Secondo l’Agenzia delle Entrate, in un caso come quello esaminato, non è possibile detrarre l’imposta in una fase successiva, anche trasmettendo una dichiarazione IVA integrativa a favore.

Vediamo su quali normative si sostiene questo punto di vista.

In base all’articolo 19 comma 1 del DPR 633/1972, il diritto alla detrazione dell’IVA relativa ai beni e ai servizi acquistati o importati sorge nel momento in cui l’imposta diviene esigibile e può essere esercitata “al più tardi con la dichiarazione relativa all’anno in cui il diritto alla detrazione è sorto”. In coerenza con questa previsione, l’articolo 25 comma 1 dello stesso DPR 633/1972 prescrive che le fatture d’acquisto debbano essere annotate nell’apposito registro “entro il termine di presentazione della dichiarazione annuale relativa all’anno di ricezione della fattura e con riferimento al medesimo anno”.

Sul tema era già intervenuta la prassi in occasione della Circolare 1/E/2018, con la quale veniva puntualizzato che:

•  il diritto alla detrazione sorge nel momento in cui viene a coesistere la duplice condizione della sostanziale esigibilità dell’imposta e del possesso della fattura;
• il diritto alla detrazione può essere esercitato al più tardi entro la data di presentazione della dichiarazione relativa all’anno in cui si è realizzata la duplice condizione di cui sopra;
• il principio della neutralità dell’imposta è comunque garantito dall’istituto della dichiarazione integrativa.

In questo modo, secondo l’Agenzia delle Entrate, il soggetto che non ha esercitato la detrazione dell’IVA può recuperare l’imposta presentando dichiarazione integrativa a favore entro il 31 dicembre del quinto anno successivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione, come stabilito dall’articolo 57 del DPR 633/1972.

Ma questo non è sempre possibile, infatti secondo la Risposta a interpello numero 479/2023 può avvalersi della dichiarazione integrativa il contribuente che ha correttamente registrato la fattura nell’anno di ricevimento, ma abbia omesso di esercitare il diritto alla detrazione; e, in base alla Risoluzione 325/E/2002, dalle “ipotesi di errore […] deve, tuttavia, tenersi ben distinto il mero ripensamento sull’indicazione di precise scelte già operate da parte del contribuente in sede di dichiarazione”.

Ed è così che si arriva al principio espresso dall’Agenzia delle Entrate: che il diritto alla detrazione può essere esercitato in una fase successiva, tramite dichiarazione integrativa, solo nel caso in cui la fattura di acquisto era stata correttamente registrata, in quanto quest’ultimo costituisce un adempimento propedeutico alla detrazione.

Diversamente il contribuente che ha a disposizione una fattura di acquisto, e non la registra, secondo l’Agenzia delle Entrate rinuncia definitivamente al diritto alla detrazione, in quanto “in tale comportamento non sono ravvisabili gli estremi dell’errore rilevante ed essenziale”.

In definitiva, riepilogando, secondo l’Agenzia, il contribuente che registra la fattura ma non esercita il diritto alla detrazione, può esercitare tale diritto anche successivamente con dichiarazione IVA integrativa; diversamente il contribuente che non registra la fattura non può esercitare successivamente questo diritto perché la mancata registrazione sarebbe rappresentativa di una scelta a non detrarre l’imposta, e non di un errore, e tale scelta che non può essere modificata.  

Quindi la mancata registrazione della fattura nei termini ordinariamente prescritti costituirebbe una rinuncia al diritto alla detrazione.

L’obbligo della registrazione della fattura

La Risposta a interpello 115/2025 si conclude con una ulteriore precisazione da parte dell’Agenzia delle Entrate: viene ricordato che la registrazione di una fattura costituisce un obbligo previsto dall’articolo 25 comma 1 del DPR 633/1972, la cui violazione comporta la sanzione fissa da euro 250 a euro 2.000 (quando la violazione ha inciso sulla corretta liquidazione del tributo), come disposto dall’articolo 6 comma 1 del Decreto Legislativo 471/1997, “comunque ravvedibile in base all’articolo 13 del Decreto Legislativo 18 dicembre 1997 numero 472”.

Difficile non notare però come, in questo modo, la mancata registrazione della fattura da parte del contribuente venga, nella stessa Risposta a interpello 115/2025, prima considerata una scelta e poi la violazione di un obbligo: due concetti che si coniugano con difficoltà, in quanto la scelta presuppone una facoltà di scelta, mentre un obbligo no.

Il fatto è che ormai in tema di IVA si ragiona su cavilli e sfumature che poco hanno a che vedere con la sostanza profonda delle questioni: è sempre più difficile riuscire a entrare nel merito di cosa è forma e cosa è sostanza nel contesto di un impianto normativo, quello dell’IVA, caratterizzato da una infinità di regole e da un numero ancora maggiore di eccezioni. Ciò che è certo è che l’IVA è una imposta sui consumi pensata male, che funziona male, e che non fa altro che moltiplicare balzelli, regole ed eccezioni nella speranza di riuscire a funzionare.

Con Risposta a interpello n 125 del 30 aprile le Entrate si occupano del trattamento IVA applicabile all'attività di accompagnamento svolta da una guida ambientale escursionistica e alle prestazioni di concessioni in uso degli strumenti funzionali all'attività di accompagnamento.

Vediamo quando spetta l'esenzione IVA come prevista dall'art 10 comma 1 numero 22 del DPR 26 ottobre 1972.

IVA attività di accompagnamento guida amibientale

L'Istante esercita abitualmente la professione di Guida Ambientale Escursionistica GAE professione non ordinistica ai sensi della legge n. 4/2013, ed è socio di A.I.G.A.E. Associazione Italiana Guide Ambientali Escursionistiche, iscritta negli elenchi ufficiali del MISE tra ''le 'Associazioni professionali che rilasciano l'attestato di qualità dei servizi''.

Il profilo professionale della GAE la configura come ''il professionista che accompagna in sicurezza, assicurando la necessaria assistenza tecnica, singoli o gruppi in visita a tutto il territorio, illustrandone gli aspetti naturalistici, antropici e culturali''.

Viene precisato che il regime fiscale dell'istante è quello ordinario e conseguentemente, quelle effettuate nell'esercizio della professione, costituiscono in linea generale, operazioni imponibili ai fini IVA.
L'Istante evidenzia che nell'esercizio della propria professione, effettua anche l'attività di accompagnamento di escursionisti in Aree protette e che intende costituire una società di persone la cui attività di impresa consisterebbe esattamente nelle attività di accompagnamento, di cui al profilo professionale delle GAE.
In tale compagine di futura costituzione, entrambi i soci sarebbero operativi ed in tale veste curerebbero materialmente l'esecuzione delle attività di accompagnamento, anche in aree protette.
L'Istante ha evidenziato opera in aree protette aperte al pubblico e non sono previsti biglietti di ingresso.
Inoltre egli concede in uso agli escursionisti specifici strumenti (ad esempio bici, canoe, kayak, equipaggiamento da subacqueo, ecc. così come ciaspole per le ordinarie escursioni che siano effettuate in ambienti innevati) a fronte del
pagamento, da parte dei committenti, di uno specifico corrispettivo, integrativo di quello dovuto per la sola attività principale di accompagnamento.
Egli chiede di conoscere se alla predetta attività di accompagnamento nelle aree ufficialmente protette e alle prestazioni di concessione in uso agli escursionisti dei vari strumenti funzionali alla stessa attività possa applicarsi il regime di esenzione di cui all'articolo 10, comma 1, numero 22), del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972.
Le Entrate ricordano che l'articolo 132, par.1, della direttiva n. 2006/112/CE, relativa al sistema comune d'imposta sul valore aggiunto dispone, tra l'altro, alla lettera n), che gli Stati membri possono esentare dall'Iva «talune prestazioni di servizi culturali e le cessioni di beni loro strettamente connesse effettuate da enti di diritto pubblico o da altri organismi culturali riconosciuti dallo Stato membro interessato;».
Nell'ordinamento nazionale, l'articolo 10, comma 1, numero 22) del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633 prevede l'esenzione dall'Iva per «le prestazioni proprie delle biblioteche, discoteche e simili e quelli inerenti alla visita di musei, gallerie, pinacoteche, monumenti, ville, palazzi, parchi, giardini botanici e zoologici e simili».
Ciò premesso, le Entrate evidenziano che, per un costante e ormai consolidato principio della giurisprudenza unionale, i termini con i quali sono state designate le esenzioni di cui al citato articolo 132 della direttiva Iva devono essere interpretati restrittivamente, in quanto deroghe al principio stabilito dall'articolo 2 della stessa direttiva Iva
Ai fini dell'esenzione rileva il carattere dell'inerenza delle prestazioni rispetto alla visita che costituisce l'operazione principale oggetto di esenzione.
Come chiarito dalla risoluzione 23 aprile 1998, n. 30 (relativa ai proventi derivanti da una mostra), il Legislatore ha inteso riconoscere l'esenzione oltre che alle visite di luoghi, quali musei e gallerie espressamente indicati, anche a quelle manifestazioni della cultura le cui prestazioni sono equipollenti, inoltre «l'agevolazione concerne la mera visita, comprensiva pertanto di cuffia e accompagnatore, in quanto inerenti alla visita stessa, con esclusione di altre possibili prestazioni, quali, ad esempio, la vendita di cataloghi, stampe o altri beni che vanno assoggettati all'aliquota propria».
L'esenzione in argomento «riguarda, pertanto, sia il corrispettivo versato dal visitatore per assistere ad una mostra culturale sia altre prestazioni di servizi inerenti alla visita stessa, quali l'eventuale fornitura di audioguida e dell'accompagnatore»
Dal quadro normativo e di prassi sopra richiamato, la prestazione può rientrare nel regime di esenzione Iva di cui al citato n. 22), se ''inerente'' alla prestazione principale di ''visita'' al luogo ritenuto di interesse culturale (quali musei, gallerie, pinacoteche, monumenti, ville, palazzi, parchi, giardini botanici e zoologici, e simili). 

Pertanto, in assenza dell'emissione di un ticket di ingresso, detto servizio rileva ai fini Iva come autonoma prestazione.
Nel caso di specie, l'attività di guida escursionistica riguarda escursioni in ''aree protette'', ''aperte al pubblico'', per il cui accesso, ''non sono previsti biglietti di ingresso''.
Pertanto, al servizio di GAE che l'Istante rende agli escursionisti non trova applicazione il regime di esenzione di cui al citato articolo 10 comma 1, numero 22) e non vale neppure l'eventuale applicazione dell'esenzione dall'Iva alla concessione in uso degli strumenti funzionali all'attività di accompagnamento nell'aree protette.

• Risposta ADE n 125 del 30.04.2025 Interpello

Con Risposta a interpello n 96 dell'11 aprile le Entrate chiariscono l'aliquota IVA da applicare ad un  parco divertimenti per i servizi accessori.

In particolare l'istante riferisce di svolgere l'attività di ''Parco Tematico in forma stabile'' di cui alla Legge n. 337 del 1968. 

La società specifica che alcune recenti pronunce della Suprema Corte di Cassazione e della corte di Giustizia UE hanno generato dei dubbi in merito alla corretta aliquota IVA da applicare ad alcuni servizi dallo stesso proposti all'interno del parco. 

I dubbi in particolare riguardano: ­il servizio di parcheggio; ­ il noleggio di ombrelloni e cabanas, 

IVA Parco Divertimenti: l’aliquota per parcheggio e altri servizi

Le Entrate accolgono parzialmente la soluzione dell'istante e specificano quanto segue.

Per l'articolo 2 della legge 18 marzo 1968, n. 337 recante ''Disposizioni sui circhi equestri e sullo spettacolo viaggiante'', «Sono considerati spettacoli viaggianti le attività spettacolari, i trattenimenti e le attrazioni allestiti a mezzo di attrezzature mobili, all'aperto o al chiuso, ovvero i parchi permanenti (n.d.r. enfasi aggiunta), anche se in maniera stabile (…)».

Il decreto del Ministero dell'Interno del 18 maggio 2007, nel fissare «…requisiti da osservare, ai fini della sicurezza, per le attività dello spettacolo viaggiante come individuate dalla legge 18 marzo 1968, n. 337», all'articolo 2, comma 1, lettera d) definisce il parco di divertimento come ''complesso di attrazioni, trattenimenti ed attrezzature dello spettacolo viaggiante rispondente alle tipologie previste nell'elenco di cui all'art. 4 della legge 18 marzo 1968, n. 337, destinato allo svago, alle attività ricreative e ludiche, insistente su una medesima area e per il quale è prevista una organizzazione, comunque costituita, di servizi comuni.'' 

Chiarito che i pachi divertimento rientrano tra gli spettacoli viaggianti, in merito al relativo trattamento IVA, si ricorda che per il numero 123) della Tabella A, Parte III, allegata al Decreto IVA, sono soggetti all'aliquota IVA del 10 per cento gli «spettacoli teatrali di qualsiasi tipo, (…); attività circensi e dello spettacolo viaggiante, spettacoli di burattini e marionette ovunque tenuti». 

Ne consegue che i parchi divertimento beneficiano dell'aliquota Iva ridotta del 10 per centro. 

Ciò premesso, le entrate chiariscono che per beneficiare della medesima aliquota IVA ridotta, le altre prestazioni rese dalla Società, cioè i servizi di parcheggio e noleggio ombrelloni e cabanas, devono poter essere considerate accessorie a quella principale dalla stessa effettuata. 

Per il principio di accessorietà, sancito dalla richiamata disposizione, le operazioni considerate ''accessorie'' rivestono un ruolo secondario e complementare rispetto all'operazione principale e concorrono alla formazione della sua stessa base imponibile, mutuandone il medesimo regime impositivo. 

A tal fine, viene evidenziato che una cessione di beni o una prestazione di servizi deve soddisfare le seguenti caratteristiche deve: ­ 

• completare, integrare o rendere possibile l'operazione principale; ­ 
• essere resa direttamente dallo stesso soggetto che effettua l'operazione principale oppure da terzi, ma per suo conto e a sue spese; ­
• essere effettuata nei confronti del medesimo soggetto (cessionario/ committente) cui è destinata l'operazione principale (ex multisrisoluzioni 3 ottobre 2008, n. 367/E; 1° agosto 2008, n. 337/E, 15 luglio 2002, n. 230/E nonché risposta ad interpello 3 giugno 2020, n. 163).

Le Entrate specificano che quanto al servizio di parcheggio a esclusivo uso del parco, il nesso di accessorietà è in re ipsa in quanto risponde alla necessità di facilitare il raggiungimento del parco da parte di quei potenziali clienti che scelgono/preferiscono spostarsi con il mezzo proprio rispetto alle altre soluzioni di trasporto che ­ secondo quanto affermato dal Contribuente ­sarebbero peraltro assai limitate

Vi sono perplessità in merito al servizio di noleggio ombrelloni e cabanas, rispetto ai quali si rende necessario operare una distinzione. 

Dal sito internet della Società risulta che la stessa è titolare di due parchi divertimento, entrambi localizzati a omissis: 

si tratta di ''AlfaX'' ­ parco divertimenti c.d. ''classico'' ­

e ''AlfaY'', aperto a partire dalla metà di giugno, più propriamente un parco acquatico. 

Il parco acquatico rientra nella categoria dei parchi divertimento ed è dotato di attrazioni, giochi d'acqua, scivoli, piscine, ecc. in cui possono essere presenti fiumi e lagune artificiali, oltre a servizi ulteriori quali spogliatoi, servizi igienici e punti di ristoro. 

Nell'istanza, il Contribuente non precisa in quale parco offre il servizio di noleggio ombrelloni e cabanas.

 Nei parchi acquatici, come AlfaY, le piscine e le attrazioni acquatiche sono parte integrante dell'esperienza di intrattenimento offerta ai visitatori e pertanto l'allestimento di un'area di relax, dotata di un servizio ombrelloni/cabanas, dove peraltro è possibile ripararsi dal sole, costituisce un servizio strettamente funzionale alla fruizione delle attività principali, contribuendo al comfort e al benessere dei visitatori. 

Per il parco acquatico è dunque ravvisabile il nesso di accessorietà tra l'ingresso e il servizio di noleggio di ombrelloni e cabanas mentre tale nesso non può ritenersi verificato per l'altro parco divertimenti di cui l'Istante è titolare. 

In conclusione, il requisito dell'accessorietà cui consegue l'applicazione dell'aliquota IVA agevolata del 10 per cento prevista per l'ingresso al parco divertimenti è ravvisabile: 

• per il servizio di parcheggio, a prescindere se sia offerto per l'uno o l'altro parco, o per entrambi; ­ 
• per il noleggio di ombrelloni e cabanas offerto nel parco acquatico in AlfaY

Attenzione al fatto che quest'ultimo servizio sarà invece soggetto all'aliquota ordinaria IVA del 22 per cento se offerto nell'altro parco c.d. classico di cui è titolare l'Istante.

In data 8 aprile viene pubblicata la Risoluzione n 24 con istruzioni per imprese e professionisti per i nuovi codici ATECO.

Leggi anche Nuovi ATECO 2025: operativi dal 1° aprile

Codici ATECO 2025: istruzioni delle Entrate

In particolare, considerato che la novità è operativa dal 1° aprile, ed è valida tanto per contribuenti quanto per le PA, 

l’Agenzia delle entrate ha adeguato alla nuova classificazione le funzioni di acquisizione:

sia dei dati anagrafici 

sia dei modelli dichiarativi 

e fornisce le seguenti istruzioni.

I contribuenti possono verificare i codici Ateco collegati alla propria posizione fiscale e registrati in Anagrafe Tributaria accedendo alla propria area riservata. 

Per la verifica devono consultare la sezione “Cassetto fiscale – Consultazioni – Anagrafica”.

Dal 1° aprile 2025, gli operatori interessati devono utilizzare i nuovi codici Ateco negli atti e nelle dichiarazioni da presentare all’Agenzia delle Entrate, dato che l’adozione della classificazione aggiornata non comporta l’obbligo di presentare una dichiarazione di variazione dei dati, i contribuenti che presentano la prima dichiarazione di variazione dei dati devono comunicare i codici delle attività esercitate coerentemente con la nuova classificazione Ateco 2025. Identicamente devono fare per gli adempimenti previsti da specifiche disposizioni, ad esempio per la comunicazione per la fruizione del credito d’imposta ZES unica.

Per le imprese iscritte al Registro delle imprese la variazione deve essere comunicata attraverso la Comunicazione Unica (ComUnica), disponibile tramite Unioncamere.

In caso contrario, bisogna invece utilizzare gli specifici modelli messi a disposizione sul sito dell’Agenzia delle entrate:

AA5/6 e AA7/10 (per soggetti diversi dalle persone fisiche)

AA9/12 (per imprese individuali, lavoratori autonomi, artisti e professionisti, eccetera)

ANR/3 (per l’identificazione diretta ai fini Iva dei soggetti non residenti).

Per le Dichiarazioni IVA viene confermato quanto già chiarito dall'ADE, leggi: IVA 2025: il quadro VA e i nuovi codici ATECO

Con Risposta a interpello n 38 del 18 febbraio le Entrate hanno fornito chiarimenti sui distacchi di personale ai fini IVA.

In dettaglio, le Entrate ribadiscono il concetto delle novità in vigore dal 1° gennaio precisando che sono imponibili ai fini Iva i rimborsi erogati da un ente a una società per il distacco di dipendenti presso l’ente. La rilevanza fiscale è determinata dal nesso diretto tra la disponibilità al prestito del personale e il corrispettivo ricevuto, anche se quest’ultimo equivale ai costi sostenuti per i dipendenti.

Leggi anche: Distacco di personale con l’IVA dal 1.1.2025        

Distacchi di pesonale e IVA: l’ade scioglie i dubbi

Il caso di specie riguarda, una società in house Alpha S.p.A. costituita conformemente a quanto disposto dal decreto legislativo 19 agosto 2016, n. 175 e integralmente partecipata.
L'Istante presta, in favore dei propri soci, servizi di progettazione, sviluppo e gestione di sistemi informatici e telematici.

L'Azienda Beta è un ente strumentale dotato di autonomia imprenditoriale e di personalità giuridica di diritto pubblico, preposto alla gestione coordinata delle attività sanitarie e sociosanitarie per l'intero territorio.
L'Azienda Beta, su mandato del soggetto attuatore, è impegnata a realizzare progetti per lo sviluppo dei servizi digitali finanziati con fondi P.N.R.R. e, a tal fine, necessita di potenziare temporaneamente il proprio settore tecnicoamministrativo mediante l'inserimento di nuove risorse professionali.

Beta ha richiesto ad Alpha la disponibilità a distaccare temporaneamente alcuni dipendenti, in possesso delle necessarie competenze professionali.
L'Istante ha acconsentito alla richiesta individuando i lavoratori in possesso delle necessarie competenze.
A tal fine, Alpha e Beta intendono prevedere nell'accordo di distacco il solo rimborso, da parte della distaccataria alla distaccante, del costo complessivo sostenuto da quest'ultima per ogni singolo lavoratore distaccato, inclusi tutti gli oneri contributivi e assicurativi ripresi analiticamente a piè di lista dai cedolini stipendiali dei lavoratori
interessati.
La Società chiede chiarimenti in ordine al trattamento ai fini IVA del distacco di personale tra Alpha e Beta, al fine di accertare se, in caso di mero rimborso dal distaccatario dei soli costi effettivi sostenuti dal distaccante per ciascun lavoratore distaccato, tale rimborso sia da considerarsi fuori campo IVA oppure imponibile con applicazione dell'aliquota ordinaria.

L’Agenzia conferma invece l’assoggettamento a Iva dei distacchi e si ricorda:

• la norma originaria (articolo 8, comma 354, della legge 67/1988) che normava l’irrilevanza nel caso di rimborso del solo costo, 
• la Sentenza della Corte UE n 94/19, che ha stabilito che non possa essere esclusa a priori l’irrilevanza ai fini Iva del distacco del personale.

Tutto ciò ha determinato che con l'articolo 16-ter del Dl n 131/2024, si sia abrogata la norma su citata, e dal 1° gennaio 2025, i distacchi e i prestiti stipulati sono assoggettati al tributo.

Sono fatti salvi i comportamenti pregressi dei contribuenti sulla base di sentenza comunitaria o o norma previgente per i quali non siano intervenuti accertamenti definitivi.

Le Entrate concludono che i servizi di distacco erogati da Alfa del caso di specie, in base ad accordi stipulati a decorrere dal 1° gennaio 2025 assumono rilevanza ai fini Iva.

• Risposta AdE 38 del 18.02.2025 - Interpello