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Polizza vita residente estero: perimetro per l’imposta sostitutiva
Con Risposta a interpello n. 246 dell'8 marzo l'Agenzia replica a dubbi in merito alla imposta sostitutiva dell'IRPEF, prevista per le persone fisiche titolari di redditi da pensione di fonte estera.
In particolare, viene chiarito sinteticamente che la sottoscrizione di polizza assicurativa sulla vita che non abbia carattere previdenziale è esclusa dal regime di favore (di cui all'articolo 24–ter del d.P.R 22 dicembre 1986, n. 917), vediamo il perchè.
L'Istante, residente in Germania, intende trasferire la propria residenza fiscale in Italia in uno dei comuni indicati dall'articolo 24ter del TUIR con meno di 20.000 abitanti.
Egli percepisce una rendita ''vitalizia'' da un ente privato tedesco erogata in base alla sottoscrizione di una polizza di assicurazione sulla vita avente finalità di copertura del rischio di invalidità permanente.
Con la documentazione integrativa l'Istante precisa che tale rendita è erogata «a causa della sua disabilità. Se l'istante non si fosse ammalato, l'assicuratore avrebbe pagato la somma assicurata alla fine del periodo assicurativo fissato per l'anno 2029 per intero in unica soluzione oppure come pensione mensile, erogata fino alla morte dell'assicurato».
Ciò premesso, chiede se può accedere al regime di cui al citato articolo 24ter del TUIR riservato alle persone fisiche titolari di redditi da pensione di fonte estera.
Le Entrate specificano che, come chiarito con la circolare n. 21/E del 2020, le persone fisiche, che trasferiscono la propria residenza fiscale in taluni Comuni indicati nel predetto articolo 24ter del TUIR, possono optare per l'assoggettamento dei redditi di qualunque categoria, prodotti all'estero (secondo i criteri di cui all'articolo 165, comma 2, del medesimo TUIR), ad un'imposta sostitutiva, con aliquota del 7 per cento, da applicarsi per ciascuno dei periodi di validità dell'opzione (complessivamente 10 anni), secondo i criteri dei commi 4 e 5 dello stesso articolo 24 ter.
In sostanza, l'applicazione del regime in argomento è subordinata alla condizione che la persona fisica che si trasferisce in Italia possieda «redditi da pensione di cui all'articolo 49, comma 2, lettera a), erogati da soggetti esteri».
In particolare, in base all'articolo 49, comma 2, lett. a) del TUIR, «costituiscono redditi di lavoro dipendente le pensioni di ogni genere e gli assegni ad essi equiparati».
Al riguardo, con la circolare n. 21/E del 2020 è stato specificato che:
- il regime in commento è rivolto ai soggetti destinatari di trattamenti pensionistici «di ogni genere e di assegni ad essi equiparati» erogati esclusivamente da soggetti esteri. Sono esclusi dal regime in esame, invece, i soggetti non residenti che percepiscono redditi erogati da un istituto di previdenza residente in Italia;
- rientrano nella nozione di redditi da pensione anche tutti quegli emolumenti dovuti dopo la cessazione di un'attività lavorativa, che trovano genericamente la loro causale anche in un rapporto di lavoro diverso da quello di lavoro dipendente (ad esempio, il trattamento pensionistico percepito da un ex titolare di reddito di lavoro autonomo);
- l'espressione normativa «le pensioni di ogni genere» porta a considerare ricomprese nell'ambito di operatività del citato comma 2 dell'articolo 49 del TUIR anche tutte quelle indennità una tantum (si pensi alla capitalizzazione delle pensioni) erogate in ragione del versamento di contributi e la cui erogazione può prescindere dalla cessazione di un rapporto di lavoro.
In applicazione dei predetti principi, con la risposta ad interpello n. 462 pubblicata il 7 luglio 2021 è stato precisato che, in linea generale, le prestazioni pensionistiche integrative erogate ad un soggetto che trasferisce la residenza fiscale in Italia, erogate da un fondo previdenziale professionale estero o erogate tramite una società di assicurazione estera, corrisposte in forma di capitale o rendita, sono riconducibili, in via ordinaria, secondo l'ordinamento tributario vigente in Italia, ai redditi di cui al citato articolo 49, comma 2, lettera a), del TUIR, in quanto alle stesse prestazioni non si applica la disciplina della previdenza complementare italiana, in base al decreto legislativo 5 dicembre 2005, n. 252.
Ciò premesso, con riferimento al caso di specie, sulla base di quanto rappresentato dall'Istante e dalla documentazione allegata, si evince che la sottoscrizione della polizza in oggetto è di natura volontaria e l'erogazione delle prestazioni a favore dell'Istante non richiedono il raggiungimento di alcun requisito anagrafico pensionistico.
In particolare, come chiarito con la documentazione integrativa, la rendita vitalizia è percepita dall'Istante a fronte di un contratto di assicurazione sulla vita, stipulato con un ente privato tedesco, finalizzato alla copertura del rischio di invalidità permanente.
La sottoscrizione della richiamata polizza non ha una finalità previdenziale, volta a garantire all'iscritto una pensione integrativa nella forma di rendita o di capitale e, pertanto, la rendita in esame non è riconducibile nell'ambito dei redditi di cui al citato articolo 49, comma 2, lettera a), del TUIR e, dunque, si ritiene che l'Istante non possa accedere al regime di favore previsto dall'articolo 24ter del TUIR
Allegati: -
Dichiarazione Redditi PF 2023: pubblicato il modello con le relative istruzioni
Con Provvedimento del 28.02.2023 n. 55597, l'Agenzia delle Entrate ha pubblicato il modello di dichiarazione “REDDITI 2023–PF”, con le relative istruzioni, che le persone fisiche devono presentare nell’anno 2023, per il periodo d’imposta 2022, ai fini delle imposte sui redditi.
È altresì approvata la scheda da utilizzare, ai fini delle scelte della destinazione dell’otto, del cinque e del due per mille dell’IRPEF, da parte dei soggetti che presentano la dichiarazione e da parte dei soggetti esonerati dall’obbligo di presentazione della dichiarazione.
Scarica il Modello Redditi PF-2023 con relative istruzioni
Vediamo come è composto e come si utilizza il Modello REDDITI Persone Fisiche:
- FASCICOLO 1 (obbligatorio per tutti i contribuenti) suddiviso in:
- FRONTESPIZIO costituito da tre facciate: la prima con i dati che identificano il dichiarante e l’informativa sulla privacy, la seconda e laterza che contengono informazioni relative al contribuente e alla dichiarazione;
- prospetto dei familiari a carico, quadri RA (redditi dei terreni), RB (redditi dei fabbricati), RC (redditi di lavoro dipendente e assimilati), RP (oneri e spese), LC (cedolare secca sulle locazioni), RN (calcolo dell’IRPEF), RV (addizionali all’IRPEF), CR (crediti d’imposta), DI(dichiarazione integrativa), RX (risultato della dichiarazione).
- FASCICOLO 2 che contiene:
- i quadri necessari per dichiarare i contributi previdenziali e assistenziali e gli altri redditi da parte dei contribuenti non obbligati alla tenutadelle scritture contabili, nonché il quadro RW (investimenti all’estero) ed il quadro AC (amministratori di condominio);
- le istruzioni per la compilazione della dichiarazione riservata ai soggetti non residenti;
- FASCICOLO 3 che contiene:
- i quadri necessari per dichiarare gli altri redditi da parte dei contribuenti obbligati alla tenuta delle scritture contabili.
I titolari di partita IVA devono compilare il Fascicolo 1 e gli eventuali quadri aggiuntivi contenuti nei Fascicoli 2 e 3.
Termini e modalità di presentazione della dichiarazione
Sulla base delle disposizioni del D.P.R. n. 322 del 1998, e successive modifiche, il Modello REDDITI Persone Fisiche 2022 deve essere presentato entro i termini seguenti:
- dal 2 maggio 2023 al 30 giugno 2023 se la presentazione viene effettuata in forma cartacea per il tramite di un ufficio postale;
- entro il 30 novembre 2023 se la presentazione viene effettuata per via telematica, direttamente dal contribuente ovvero se viene trasmessa da un intermediario abilitato alla trasmissione dei dati.
Soggetti obbligati alla presentazione della Dichiarazione
Sono obbligati alla presentazione della dichiarazione dei redditi i contribuenti che:
- hanno conseguito redditi nell’anno 2022 e non rientrano nei casi di esonero;
- sono obbligati alla tenuta delle scritture contabili (come, in genere, i titolari di partita IVA), anche nel caso in cui non abbiano conseguito alcun reddito.
In particolare, sono obbligati alla presentazione della dichiarazione dei redditi:
- i lavoratori dipendenti che hanno cambiato datore di lavoro e sono in possesso di più certificazioni di lavoro dipendente o assimilati (Certificazione Unica 2023), nel caso in cui l’imposta corrispondente al reddito complessivo superi di oltre euro 10,33 il totale delle ritenute subite;
- i lavoratori dipendenti che direttamente dall’INPS o da altri Enti hanno percepito indennità e somme a titolo di integrazione salariale o ad altro titolo, se erroneamente non sono state effettuate le ritenute o se non ricorrono le condizioni di esonero indicate nelle precedenti tabelle;
- i lavoratori dipendenti a cui il sostituto d’imposta ha riconosciuto deduzioni dal reddito e/o detrazioni d’imposta non spettanti in tutto o in parte (anche se in possesso di una sola Certificazione Unica 2023);
- i lavoratori dipendenti che hanno percepito retribuzioni e/o redditi da privati non obbligati per legge ad effettuare ritenute d’acconto (per esempio collaboratori familiari, autisti e altri addetti alla casa);
- i contribuenti che hanno conseguito redditi sui quali l’imposta si applica separatamente (ad esclusione di quelli che non devono essere indicati nella dichiarazione – come le indennità di fine rapporto ed equipollenti, gli emolumenti arretrati, le indennità per la cessazione dei rapporti di collaborazione coordinata e continuativa, anche se percepiti in qualità di eredi – quando sono erogati da soggetti che hanno l’obbligo di effettuare le ritenute alla fonte);
- i lavoratori dipendenti e/o percettori di redditi a questi assimilati ai quali non sono state trattenute o non sono state trattenute nella misura dovuta le addizionali comunale e regionale all’IRPEF. In tal caso l’obbligo sussiste solo se l’importo dovuto per ciascuna addizionale supera euro 10,33;
- i contribuenti che hanno conseguito plusvalenze e redditi di capitale da assoggettare ad imposta sostitutiva da indicare nei quadri RT e RM.
- i docenti titolari di cattedre nelle scuole di ogni ordine e grado, che hanno percepito compensi derivanti dall’attività di lezioni private e ripetizioni e che intendono fruire della tassazione sostitutiva, presentano anche il quadro RM del modello REDDITI Persone Fisiche 2023;
- FASCICOLO 1 (obbligatorio per tutti i contribuenti) suddiviso in:
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Criptovalute: tassazione e obblighi dichiarativi, come orientarsi
Senza entrare nel merito delle questioni tecniche relative alla blockchain e in generale alla finanza decentralizzata, che non hanno rilevanza ai fini fiscali, potremmo iniziare col dire che le criptovalute vengono usualmente considerate delle valute virtuali in ragione della loro capacità di fungere da mezzo di scambio e grazie al fatto che, come le valute tradizionali, assumono la funzione di unità di conto (questo ultimo aspetto dipende però anche dalle caratteristiche della specifica valuta virtuale).
Il fatto che le criptovalute siano ormai una realtà consolidata nel panorama finanziario globale lo dimostra la quotazione del future del bitcoin, la più famosa delle criptovalute, e il fatto che molti broker abbiano nella loro offerta finanziaria il rapporto di cambio spot tra bitcoin e valute tradizionali.
Con questa breve guida cercheremo di fornire delle indicazioni semplici e schematiche sulla tassazione e sugli obblighi dichiarativi derivanti dalla detenzione e dalla cessione di criptovalute da parte di persone fisiche, all’infuori dall’attività d’impresa, per aiutare il contribuente a orientarsi in una questione ancora in divenire.
La tassazione del trading su criptovalute non costituisce oggetto di trattamento di questa guida, in quanto attività per sua natura speculativa, di prodotti finanziari complessi, che richiede specifica trattazione.
Il momento impositivo e il problema di fondo
La difficoltà dell’inquadrare in modo semplice e schematico la tassazione delle criptovalute deriva dal fatto che questa, in Italia, non è oggetto di regolamentazione specifica.
Di conseguenza sarà necessario inquadrare per natura l’attività, al fine di applicare le norme fiscali più coerenti per assimilazione; con tutte le conseguenze del fatto in termini di opinabilità.
Più concretamente, oggi, l’inquadramento fiscale applicato alle criptovalute discende da interpretazioni di prassi, sostenute da alcuni appoggi giurisprudenziali: questo rende la normativa fumosa nella definizione dei suoi confini, e incerta a causa del suo continuo divenire.
Per chi non lo sapesse, il ciclo di vita di una criptovaluta è caratterizzato da tre momenti:
- la creazione (mining per gli esterofili o per i tecnici),
- il deposito
- e lo scambio.
In base alla configurazione attuale della disciplina sul tema, il momento impositivo è rappresentato dallo scambio: nel momento in cui la criptovaluta viene utilizzata per acquistare beni o servizi, o scambiata con diversa valuta (tradizionale o virtuale), essa diviene oggetto di tassazione.
In termini di obblighi dichiarativi, invece, sono interessati due momenti:
- lo scambio, che interessa la tassazione,
- e la detenzione, che può interessare il monitoraggio fiscale.
L’inquadramento fiscale
Come accennato, il primo passo per rintracciare il corretto trattamento fiscale di una attività, in mancanza di normativa specifica, è costituito dal suo inquadramento per natura.
Una criptovaluta è uno strumento ibrido con caratteristiche tali da potersi considerare, con similare livello di correttezza: uno strumento finanziario, una valuta, una attività immateriale.
L’Agenzia delle Entrate, con la Risoluzione 72/E/2016, supportata dalla sentenza della Corte di Giustizia UE causa C-264/14 del 22 ottobre 2015, ha deciso di assimilare le criptovalute alle valute estere.
Tale interpretazione non è in linea con le scelte legislative di alcuni stati esteri e con il parere di parte della dottrina, ma, bisogna dire, finora non è stata messa in discussione dalla giurisprudenza nazionale, per cui, in attesa di un auspicabile intervento del Legislatore, costituisce il principale punto di riferimento per il contribuente.
L’assimilazione della criptovaluta a una valuta estera porta con sé alcuni obblighi in tema di monitoraggio fiscale, di cui si approfondirà nel seguito, e comporta che il sistema di tassazione più coerentemente applicabile è quello previsto dall’articolo 67 del TUIR, il quale:
- al comma 1 lettera c-ter afferma che costituiscono redditi diversi imponibili “le plusvalenze […] realizzate mediante cessione a titolo oneroso […] di valute estere, oggetto di cessione a termine o rivenienti da depositi o conti correnti”;
- al comma 1-ter dispone che “le plusvalenze derivanti dalla cessione a titolo oneroso di valute estere rivenienti da depositi e conti correnti concorrono a formare il reddito a condizione che nel periodo d'imposta la giacenza dei depositi e conti correnti complessivamente intrattenuti dal contribuente, calcolata secondo il cambio vigente all'inizio del periodo di riferimento sia superiore a cento milioni di lire per almeno sette giorni lavorativi continui”.
Semplificando per brevità, costituiscono redditi diversi di natura finanziaria, soggetti a imposta sostitutiva del 26%, le plusvalenze derivanti da cessione a termine di criptovalute se l’ammontare detenuto dal contribuente supera la cifra di 51.645,69 euro per sette giorni lavorativi continui durante l’arco dell’anno.
L’Agenzia delle Entrate, nella recente risposta a Interpello numero 788/2021 precisa che “il valore in euro della giacenza media in valuta virtuale va calcolato secondo il cambio di riferimento all'inizio del periodo di imposta, e cioè al primo gennaio dell'anno in cui si verifica il presupposto di tassazione”.
L’eventuale minusvalenza, ovviamente, potrà essere rilevata dal contribuente solo al sussistere delle medesime condizioni.
Il perno dell’impostazione normativa si basa sul postulato che, al superamento del limite quantitativo identificato dalla norma, si realizzi quella finalità speculativa necessaria per attrarre a tassazione la plusvalenza realizzata.
Gli obblighi dichiarativi
Come anticipato, gli obblighi dichiarativi che riguardano il contribuente sono costituiti dal monitoraggio fiscale e dalla tassazione, rispettivamente legati ai diversi momenti della detenzione e dello utilizzo della criptovaluta.
Per quanto riguarda la tassazione, realizzate le condizioni di imponibilità previste dall’articolo 67 del TUIR, come analizzate nel precedente paragrafo, alla plusvalenza realizzata si applicherà una imposta sostitutiva del 26% ed il reddito diverso di tipo finanziario dovrà essere esposto sul quadro RT del modello Redditi PF; oppure, nel caso in cui il contribuente possa e voglia presentare il modello 730, integrando questo con il medesimo quadro (sulle modalità di integrazione del modello 730 si veda l’articolo L’integrazione del 730 con i quadri RM RT RW del modello Redditi PF).
Gli obblighi di monitoraggio fiscale, conseguenti alla detenzione della criptovaluta, si concretizzano nella compilazione del quadro RW del modello Redditi PF.
In base ai chiarimenti forniti dall’Agenzia delle Entrate con la già citata risposta a Interpello numero 788/2021, in funzione di dove e come sono detenute le criptovalute è possibile distinguere tre diverse situazioni, in relazione alle quali vige o non vige l’obbligo di dichiarazione delle consistenze sul quadro RW.
In base ai chiarimenti dell’Agenzia delle Entrate, l’obbligo di compilazione del quadro RW, se le criptovalute sono detenute:
- tramite intermediario residente in Italia: non vige;
- tramite intermediario non residente in Italia: vige;
- tramite portafogli digitali: vige.
Infatti l’Agenzia delle Entrate con la Circolare 38/E/2013 precisa che “sono soggette al medesimo obbligo anche le attività finanziarie estere detenute in Italia al di fuori del circuito degli intermediari residenti”, e, con la risposta a Interpello 788/2021, che “con riferimento alla detenzione di valute virtuali […] si ritiene che tale obbligo sussista in quanto le stesse costituiscono attività estere di natura finanziaria suscettibili di produrre redditi imponibili in Italia”, anche per quelle di cui il contribuente “detenga direttamente la chiave privata”.
La medesima risposta a Interpello precisa infine che, a prescindere dall’obbligo di monitoraggio fiscale, le criptovalute non sono soggette a IVAFE, “in quanto tale imposta si applica ai depositi e conti correnti esclusivamente di natura bancaria”.