Con la sentenza C- 27/23 del 16 maggio 2024 la Corte di Giustizia europea si è espressa affermando il diritto alla parità di trattamento,  del lavoratore frontaliero  rispetto ai lavoratori residenti, in relazione alle prestazioni sociali che gli vengono garantite.  Vediamo i dettagli del caso nei paragrafi seguenti.

La causa: assegni familiari per il minore in affido

La causa riguardava un cittadino belga , residente in Belgio  che lavora in Lussemburgo e che  percepiva gli assegni familiari per un minore collocato in affidamento con  provvedimento del giudice, presso il suo nucleo familiare.

La  prestazione  sociale è stata percepita percepito per diversi anni  Nel 2017, tuttavia, l'ente deputato all'assistenza sociale dei minori del  Lussemburgo gli ha revocato tali assegni familiari, ritenendo che il  versamento sia limitato ai minori aventi un legame di filiazione diretto (legittimo, naturale o   adottivo) con il lavoratore frontaliero e non sia piu applicabile ai casi di affido. 

Va specificato però che  i minori residenti in Lussemburgo e oggetto di affidamento  giudiziario hanno ancora il diritto di percepire tale assegno, versato alla persona fisica o giuridica che ne ha la custodia.

La Corte di cassazione lussemburghese  ha quindi chiesto alla corte di Giustizia se sia  legittima questa applicazione diversificata delle prestazioni sociali  a seconda che il  lavoratore sia residente o meno in Lussemburgo o se invece  tali  norme del codice della previdenza sociale lussemburghese configurino una

discriminazione indiretta, come tale  contraria al diritto dell'unione.

La sentenza della Corte: parita di trattamento sociale per i lavoratori frontalieri

Nella sua sentenza, la Corte afferma che,   dato che i lavoratori frontalieri contribuiscono al finanziamento delle politiche sociali  dello Stato membro ospitante con i contributi fiscali e sociali che versano  per l’attività lavorativa , essi  devono poter beneficiare delle prestazioni familiari e dei vantaggi sociali e fiscali alle  stesse condizioni dei lavoratori nazionali. Quindi una normativa come quella lussemburghese di cui si tratta, che comporta una differenza di trattamento,  risulta  contraria al diritto dell’Unione.

Infatti, la normativa di uno Stato membro che prevede che i lavoratori non residenti non possano, a differenza dei  lavoratori residenti, percepire un vantaggio sociale per minori collocati in affidamento presso il loro nucleo  familiare, di cui essi hanno la custodia e che hanno il domicilio legale nonché la residenza effettiva e continuativa  presso di loro, configura una discriminazione indiretta fondata sulla cittadinanza. 

La circostanza che la  decisione di collocamento in affidamento provenga da un’autorità giurisdizionale di uno Stato membro diverso da quello  ospitante del lavoratore interessato non può incidere su tale conclusione.

Con la circolare 49 del 25/3/2024 INPS chiarisce le modalità di applicazione del decreto del ministero del lavoro che ha definito i valori delle retribuzioni convenzionali 2024  per i lavoratori che oprano all'estero, in paesi senza accordi  in tema di sicurezza sociale con l'Italia. 

Scarica  qui le tabelle delle retribuzioni convenzionali 2024

In particolare la circolare specifica che per la regolarizzazione dei mesi di gennaio, febbraio e marzo 2024, c'è tempo fino al 16 giugno 2024.

Retribuzioni convenzionali 2024: a chi si applicano

INPS ricorda che le retribuzioni   convenzionali   sono utilizzate  per il calcolo dei contributi dovuti, per il  2024, per 

•  lavoratori italiani operanti all’estero in Paesi extracomunitari non legati all’Italia da accordi di sicurezza sociale 
• cittadini degli altri Stati membri dell’Ue e
•  lavoratori extracomunitari, titolari di un regolare titolo di soggiorno e di un contratto di lavoro in Italia,

inviati dal proprio datore di lavoro in un Paese extracomunitario.

Per i lavoratori che si spostano 

• nell’ambito dell’Ue  
•  Svizzera e 
•  Paesi aderenti all’accordo See: Liechtenstein, Norvegia, Islanda, 

si applica  la normativa di sicurezza sociale contenuta nei regolamenti Ce 883/2004 e 987/2009.

Le retribuzioni convenzionali trovano applicazione, anche nei confronti dei lavoratori operanti in Paesi convenzionati,  in riferimento alle assicurazioni non contemplate dagli accordi .

La circolare ricorda che i Paesi con i quali l'Italia ha stipulato convenzione di sicurezza sociale sono: 

Argentina, Australia, Brasile, Canada e Quebec, Capoverde, Israele, Jersey e Isole del Canale (Guernsey, Alderney, Herm e Iethou), ex Jugoslavia (Bosnia-Erzegovina, Macedonia, ecc.), Principato di Monaco, Tunisia, Uruguay, USA e Venezuela, Stato Città del Vaticano, Corea e Turchia.

retribuzioni convenzionali 2024 : calcolo

Per i lavoratori interessati, la retribuzione convenzionale imponibile è determinata sulla base del raffronto con la fascia di retribuzione nazionale corrispondente, di cui alle tabelle allegate al DM 

Viene precisato che per “retribuzione nazionale”  si intende il trattamento previsto  dal contratto collettivo, “comprensivo degli emolumenti riconosciuti per accordo tra le parti”, con esclusione dell’indennità estero, il cui importo, diviso per 12 viene confrontato  con le tabelle del settore corrispondente, per individuare la fascia di riferimento per i contributi 

L’Inps ricorda che la retribuzione può subire variazioni solo nei casi di 

•  passaggio da una qualifica all’altra nel corso del mese 
• modifiche nel corso del mese del trattamento economico individuale  di “quadro”, “dirigente” o “giornalista”, o per passaggio di qualifica.

 In questi casi deve essere attribuita retribuzione convenzionale corrispondente al mutamento intervenuto.

Nel caso invece di maturazione di compensi variabili   per lavoro straordinario o  premi occorre  rideterminare l’importo della stessa  retribuzione includendo tali nuove voci e  ridividere il valore così ottenuto per dodici mensilità. Se  questo comporta un modifica  della fascia  di  riferimento nell’anno ,occorrerà procedere a  conguaglio .

Regolarizzazione Uniemens entro il 16 giugno 2024

I datori di lavoro che per il mese di gennaio, febbraio e marzo 2024 hanno operato diversamente dalle istruzioni della circolare devono regolarizzare i periodi senza oneri aggiuntivi  entro il 16 giugno 2024.

Nella compilazione della denuncia Uniemens vanno seguite le seguenti indicazioni:

1. calcolo delle differenze tra le retribuzioni imponibili in vigore al 1° gennaio 2024 e quelle assoggettate a contribuzione per lo stesso mese;
2. differenze aggiunte  alle retribuzioni imponibili individuali del mese in cui  si effettua la regolarizzazione, da riportare nell’elemento <Imponibile> di <Dati Retributivi> di <Denuncia Individuale>, calcolando i contributi dovuti sui totali ottenuti.

Lo scorso 28 dicembre  2023 il Ministero del Lavoro e delle Politiche sociali ha sottoscritto l'accordo quadro  europeo sul telelavoro dei transfrontalieri  "Framework Agreement on the application of Article 16 (1) of Regulation (EC) No. 883/2004 in cases of habitual cross-border telework "". L'accordo entra  in vigore , per l’Italia,  dal 1° gennaio 2024.

A questo link la lista dei paesi firmatari

In particolare è prevista una novità importante ovvero l'innalzamento dal 25% al 50% del limite di  tempo di lavoro complessivo svolto dal lavoratore nel paese di residenza entro il quale è consentito il versamento dei contributi previdenziali nel paese in cui ha sede l’impresa . In questo modo diviene  meno frequente la competenza  della legislazione  sociale del paese di residenza, con effetti potenzialmente positivi sia per i lavoratori sia per le imprese coinvolte.

In data 13 marzo 2024 INPS ha emanato un messaggio per le prime  istruzioni in particolare riguardanti l'ambito applicativo delle novità  e le modalità di richiesta di deroga, in attesa della firma di ulteriori specifici accordi in materia previdenziale 

Vediamo piu in dettaglio.

Accordo quadro telelavoro transfrontalieri

Da luglio 2023, l'Unione Europea ha predisposto un accordo aperto a tutti gli Stati aderenti alla libera circolazione (SEE) in tema di valutazione del telelavoro per i trasfrontalieri. La firma dell'Italia è giunta come detto a dicembre 2023 e l'accordo è in vigore dal 1 gennaio 2024.

L'accordo prevede o che  un individuo residente in Italia con un contratto di lavoro in Svizzera potrà lavorare da casa fino al 49,99% del tempo di lavoro previsto dal contratto a partire dal 1° gennaio 2024, senza modifiche alla sua posizione pensionistica e assicurativa. 

Se supera tale  soglia,  la competenza passa all'INPS, che  può  richiedere all'azienda svizzera il versamento del contributo corrispondente in Italia, con aggravi amministrativi ed economici 

Si ricorda che, invece,  dal punto di vista fiscale se il  telelavoro oltrepassa determinate soglie, può comportare modifiche nella modalità di tassazione del reddito . Attualmente in base all'ultimo accordo  bilaterale  tra Italia e Svizzera del 28 novembre 2023, i lavoratori frontalieri residenti nei Comuni di confine (sia "vecchi" che "nuovi") possono lavorare da casa fino al 25% del tempo di lavoro senza subire cambiamenti nella loro posizione fiscale.

ATTENZIONE Lo stesso principio si applica anche ai lavoratori frontalieri che non risiedono nei Comuni di confine, in virtù della Convenzione tra Italia e Svizzera per evitare le doppie imposizioni. 

Per ulteriori info e aggiornamenti sui paesi aderenti, è possibile consultare il sito Cross-border telework in the EU, the EEA and Switzerland | Federal Public Service – Social Security (belgium.be) .

Telelavoro frontalieri UE:  prime istruzioni operative 

Con il messaggio 1072 del 13 marzo INPS  ricorda innanzitutto la  Definizione data nell'accordo di telelavoro transfrontaliero : ovvero  un’attività che può essere svolta da un qualsiasi luogo e può essere eseguita presso i locali o la sede del datore di lavoro, e che presenta le seguenti caratteristiche:

1. viene svolta in uno o più Stati membri diversi da quello in cui sono situati i locali o la sede del datore di lavoro;

2. si basa su tecnologie informatiche che permettono di rimanere connessi con l’ambiente di lavoro del datore di lavoro o dell’azienda e con le parti interessate o i clienti, al fine di svolgere i compiti assegnati dal datore di lavoro, nel caso dei lavoratori dipendenti, o dai clienti, nel caso dei lavoratori autonomi.

Si sottolinea che

•   il collegamento informatico con l'infrastruttura aziendale è parte integrante della definizione di lavoro a distanza come telelavoro anche se non è previsto l'obbligo di connessione .per tutto l’orario di lavoro 
• Le attività manuali svolte al di fuori dei locali del datore di lavoro o della sede di attività non rientrano nella definizione di telelavoro transfrontaliero.

L’Accordo si applica ai lavoratori dipendenti che svolgono abitualmente telelavoro transfrontaliero a condizione che la loro residenza sia in uno Stato firmatario e che la sede legale o il domicilio dell’impresa o del datore di lavoro siano situati in un altro Stato firmatario.

 Situazioni alle quali non si applica l’Accordo:

• esercizio abituale di un’attività diversa dal telelavoro transfrontaliero nello Stato di residenza, e/o
•  esercizio abituale di un’attività in un altro Stato diverso da quelli menzionati al paragrafo 1 dell’articolo 2 dell’Accordo (Stato di residenza del lavoratore e Stato in cui ha la sede legale o il domicilio l’impresa), e/o
•  lavoro autonomo. 

In tali situazioni e per tutte quelle non contemplate dall’Accordo (artt. 2 – 4), come espressamente previsto nell’articolo 6, paragrafo 1, dell’Accordo, resta comunque impregiudicata la possibilità di concludere un accordo su base individuale in virtù dell’articolo 16, paragrafo 1, del regolamento (CE) n. 883/2004.

Accordo telelavoro transfrontalieri 2023:  Richieste di deroga e iter procedurale 

Le richieste di deroga devono essere presentate 

• all'istituzione competente dello Stato membro alla cui legislazione il lavoratore chiede di essere assoggettato.
•  soltanto periodi che si collochino temporalmente in un momento successivo alla data di entrata in vigore dell’Accordo per entrambi gli Stati firmatari 
• per  un periodo massimo di 3 anni alla volta, con possibilità di proroga previa presentazione di nuova richiesta.

La domanda di deroga  può avere  effetto retroattivo soltanto in casi nei quali  i contributi di sicurezza sociale siano stati già versati o il lavoratore sia stato altrimenti coperto dal regime di sicurezza sociale dello Stato firmatario in cui il datore di lavoro ha la sua sede 

• per un periodo precedente la data di richiesta non superiore  tre mesi, oppure 
• entro il 30 giugno 2024 e il periodo precedente la data di presentazione della richiesta non superi i 12 mesi.

Rilascio del certificato di legislazione applicabile (documento portatile A1) 

La richiesta di deroga deve essere inoltrata all’Istituto attraverso l’applicativo “Rilascio certificazione A1 per attività lavorative in stati UE, SEE e Svizzera” (cfr. la circolare n. 136 del 23 dicembre 2022) a cura dei datori di lavoro o degli intermediari abilitati,  seguendo il  seguente percorso 

 “Nuova richiesta” 

•  indicare la matricola aziendale
•  scegliere “Eccezioni art 16 Reg. CE 883/2004” e alla voce “Tipologia di Accordo in Deroga”, cliccare su “Accordo Quadro Telelavoro”.
•  Nella sezione “Indirizzo nel Paese estero di occupazione” indicare lo Stato (Italia) e l’indirizzo del datore di lavoro. 
• Nella schermata successiva selezionare “Lavoratore subordinato che esercita un'attività in più Stati (Art.13 par.1)”;

La domanda deve essere corredata dalla copia dell’accordo di telelavoro intercorrente tra il datore di lavoro e il suo lavoratore.

E' stato pubblicato ieri  in Gazzetta ufficiale  il  decreto legislativo sulla fiscalità internazionale per l'attuazione della delega  fiscale, che all' articolo 7  modifica il  regime per i lavoratori impatriati  (art. 16 del d.lgs. 14 settembre 2015, n. 147 e art 5 commi 2bis, ter, quater DL 34 2019). 

Vediamo allora  di seguito tutte le novità.

Regime impatriati 2024: modifiche e chiarimenti 

La  misura, non ancora definitiva aveva prodotto forti polemiche.

 il viceministro dell'Economia Leo aveva precisato che il regime transitorio salvaguarda  i soggetti che si trasferiscono nel corso del 2023. Vedi i dettagli  al penultimo paragrafo.

Il decreto è stato approvato definitivamente il 19 dicembre dal Governo in una nuova versione con numerose modifiche che tengono  conto delle audizioni in Commissione Il ministro Giorgetti in risposta a un interpello parlamentare ha spiegato  la ratio della riduzione dell'l'agevolazione : "Il governo tiene al rientro dei cervelli ma intende sanare un utilizzo improprio", ha spiegato, aggiungendo che  l'agevolazione applicata a oltre 24mila soggetti,  ha un costo non trascurabile pari a circa 1,3 miliardi l'anno e  che solo  1800 sono figure ad alta specializzazione scientifica mentre in molti  casi viene utilizzata da gruppi multinazionali per top manager  e per trasferimenti infragruppo di natura spesso elusiva . 

Ha anche affermato che comunque il regime dopo le modifiche resta favorevole al pari o piu di altri trattamenti simili presenti negli altri paesi europei.

Le novità per gli impatriati 2024 

Nella bozza della proposta di legge del Governo  si stabilisce che il nuovo regime si applica  ai contribuenti che trasferiscono la residenza  fiscale nel territorio dello Stato ai sensi dell'articolo 2 del TUIR  a partire dal 1 gennaio 2024 , e che percepiscono: 

• redditi di lavoro dipendente, 
• redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente e 
• redditi di lavoro autonomo. 

Per tali contribuenti è previsto un abbattimento dell’imponibile fiscale del 50 per cento, con limite a  600.000 euro e alle  condizioni seguenti:

• a)    i lavoratori non devono essere stati fiscalmente residenti in Italia nei tre periodi d'imposta precedenti il predetto trasferimento e devono impegnarsi a risiedere fiscalmente nel territorio dello Stato per almeno cinque anni;
• b)    l’attività lavorativa deve essere svolta nel territorio dello Stato in virtù di un nuovo rapporto di lavoro che si va ad instaurare con un soggetto diverso dal datore di lavoro estero prima del trasferimento e che non faccia parte, del suo stesso gruppo;
• c)    l'attività lavorativa deve essere prestata per la maggior parte del periodo d’imposta nel territorio dello Stato;
• d)    i lavoratori devono essere in possesso requisiti di elevata qualificazione o specializzazione come definiti dal decreto legislativo 28 giugno 2012, n. 108, e dal decreto legislativo 9 novembre 2007, n. 206. (per le professioni regolamentate,  per i titolari di una qualifica professionale superiore rientrante nei livelli 1 -legislatori, imprenditori e alta dirigenza- 2 (professioni intellettuali, scientifiche e di elevata specializzazione  e 3 – professioni tecniche) della classificazione ISTAT delle professioni CP 2011, attestata dal paese di provenienza e riconosciuta in Italia.)

Da sottolineare che la nuova  formulazione prevede    che si instauri rapporto di lavoro nuovo con diverso datore di lavoro ( fatte salve le società infragruppo. v. sotto)  Non  sarebbe più applicabile quindi la prassi recente dell'Agenzia per lo smart working in Italia per lo stesso datore di lavoro  estero  precedente e il distacco .

Resta confermata, invece,  la norma per cui  il beneficio fiscale spetta:

1.  ai cittadini italiani iscritti all’Anagrafe degli Italiani Residenti all'Estero (AIRE), e
2.  a quelli che non sono iscritti all’AIRE purché siano stati fiscalmente residenti in un altro Stato ai sensi di una convenzione contro le doppie imposizioni sui redditi nel periodo di tre anni richiesto dal comma 1, lettera a).

L'agevolazione  si applicherebbe sempre  nel rispetto delle condizioni e dei limiti previsti dai regolamenti UE per gli aiuti de minimis.

Le modifiche in Commissione: trasferimenti infragruppo e lavoratori con figli 

Nella nuova versione del decreto del 19.12.2023 si specifica che  i lavoratori che rientrano  in Italia in società dello stesso gruppo  godranno delle agevolazioni solo se la permanenza all'estero sarà stata  pari

•  a sei periodi d’imposta nel caso in cui non fossero mai stati dipendenti dello stesso gruppo,
•  sette periodi d’imposta  nel caso in cui già prima del trasferimento all’estero,  fossero impiegati in Italia presso lo stesso gruppo.

Per chi rientra e ha almeno un figlio minore o diventa genitore, anche adottivo,  nel periodo di  fruizione del regime   la riduzione  fiscale salirà al 60% . 

Inoltre  per chi  trasferisce la residenza anagrafica nel 2024  lo sconto fiscale si applica per tre ulteriori periodi d’imposta in caso di acquisto di un immobile adibito  ad abitazione principale in Italia  nei 12 mesi precedenti il trasferimento. 

Regime Impatriati 2024  e lavoro sportivo

Con riguardo agli sportivi il ministro Giorgetti ha voluto sottolineare che  c'è da considerare l'impatto negativo che l'agevolazione  ha sul settore dei vivai dei calciatori italiani che risultano molto piu costosi dei coetanei stranieri. 

Si era pensato per le pressioni del mondo calcistico  ad una proroga ad hoc per i calciatori con ingaggi superiori a un milione di euro  da inserire nel decreto Milleproroghe apprvato ieri dal Governo  ma non c'è stato accordo nella maggioranza proprio per l'opposizione del ministro dell'Economia.

Sono numerosissime le risposte fornite dall'Agenzia agli interpelli dei contribuenti  sul regime fiscale agevolato per i lavoratori Impatriati d.lgs 147 2015, cosi come  sul meno utilizzato regime previsto dall'art 44 del DL  78 2010, poi modificato dal decreto 34 2019,  per il rientro di docenti e ricercatori. 

In merito l'Agenzia si è espressa anche con  circolari di chiarimento generale:

• dapprima con la circolare 17/E del 23 maggio 2017 (concernente, in generale, tutti i regimi agevolativi per le persone fisiche che trasferiscono la residenza fiscale in Italia – non solo i lavoratori impatriati), 
•  successivamente con la circolare 33/E del 28 dicembre 2020 (specificamente in materia di  Regime dei lavoratori impatriati. e 
• infine con la circolare 25 2023, con focus sui casi di smart working sia con datore di lavoro Italiano che estero. 

La prassi accumulata è ormai massiccia e anche a fronte di una casistica molto diversificata e multiforme,   la logica interpretativa applicata  non è stata sempre lineare,  comprensibile  e ha addirittura  travalicato forse il dettato normativo.

In merito si è espressa di recente la Corte di Giustizia tributaria di secondo grado dell'Agenzia. Vedi ultimo paragrafo.

 Le risposte a interpelli del 2021 e 2022, come detto, hanno fornito risposte non sempre  condivisibili secondo molti esperti e anche alcune sentenze   di merito  si sono poste in contrasto con l'Agenzia, dando ragione ai contribuenti.

Impatriati: sentenze pro contribuente

Ad esempio  nel caso sottoposto alla Cgt  Lombardia,   sentenza 940/2023,  il contribuente aveva chiesto il rimborso della maggiore Irpef versata e delle ritenute non dovute, per non applicazione del regime agevolato per gli impatriati.

 Secondo l'Agenzia,  il contribuente avrebbe dovuto applicare gli incentivi direttamente nella dichiarazione dei redditi   come previsto dalla circolare  33/E/2020 oppure fare richiesta al  proprio datore di lavoro.

I giudici sia di  primo che di secondo grado, hanno affermato invece che il contribuente ha  diritto al  rimborso  in quanto in possesso dei requisiti previsti dalla normativa  istitutiva  che non menziona alcun adempimento necessario.

 Inoltre si osserva che  la circolare  citata dall'Agenzia che richiede l'opzione o l'indicazione in dichiarazione non costituisce  fonte normativa ed oltretutto era riferita al  regime dei lavoratori Impatriati  d.gls 147/2015 e non al regime ricercatori e docenti del DL 78 2010.

Ugualmente critiche le sentenze della Ctp di Milano,  1479/2022 e Cgt II della Lombardia,N.  3640. 2022,  che hanno giudicato  non corretta l’interpretazione fornita con la circolare 33/E,  secondo cui  l'agevolazione  non spetta nei casi di rientro in Italia  dopo  distacco estero «in presenza del medesimo contratto e presso il medesimo datore di lavoro».

Sentenza CGT Lombardia 2872 2023

Ancora piu recente la sentenza della CGT Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della Lombardia ha affermato che le circolari dell'agenzia delleentrate non hanno la forza giuridica necessaria per introdurre preclusioni  ulteriori, rispetto alle  norme di legge, verso  i contribuenti.

Nel caso specifico l’Agenzia  aveva negato il rimborso  IRPEF  dovuto per l'applicazione del regime agevolato perche la contribuente aveva  espresso l'opzione con una  con dichiarazione tardiva, in violazione della circolare n. 33/E del 28 dicembre 2020. 

Come del caso sopracitato, i giudici  di primo grado avevano accolto il ricorso,  considerando che   il termine di decadenza  indicato nel diniego non  avesse valore  normativo ed era invece da considerare valido  quanto previsto dall’art. 38 del Testo unico sulla riscossione ( termine quadriennale). 

Secondo l'Agenzia invece gli adempimenti di comunicazione  della scelta del regime agevolato al datore o in dichiarazione  «non sono altrimenti surrogabili» e trovano fondamento nella norma primaria e nel decreto attuativo del Mef del 26 maggio 2016.

Anche in questo caso l'amministrazione finanziaria  è stata smentita  in quanto la Corte di secondo grado   sottolinea che la norma  istitutiva del regime impatriati non contiene termini di decadenza  se non il  periodo minimo di due anni  di  residenza  in Italia dopo il rientro .

Smentita anche l'affermazione dell'Agenzia di non emendabilità della dichiarazione a favore, nei casi di esercizio dell’opzione di accesso ad una agevolazione fiscale. 

Nella recente circolare 25  2023 l'Agenzia ha riepilogato i criteri di definizione della residenza  ai fini fiscali  per chiarire la tassazione nei casi di  smart working o lavoro agile , da remoto,  ovvero quando  c'è  separazione tra

• il luogo di svolgimento dell'attività,
•  il luogo della residenza e
•  il luogo in cui si esplicano gli effetti di tale attività.

 Queste modalità lavorative  stanno  infatti diventando specialmente in alcuni settori  – modalità "ordinarie" di svolgimento della prestazione lavorativa. Necessario quindi specificare il più possibile i campi di applicazione e l'interpretazione della normativa in materia

La prima parte  della circolare , dopo aver chiarito il concetto di residenza fiscale e della relativa normativa e prassi in materia, si sofferma  in particolare sull'applicazione dei  due regimi agevolativi rivolti alle persone fisiche che trasferiscono la propria residenza fiscale  dall'estero in Italia per svolgervi un'attività lavorativa, disciplinati da

1. articolo 16 del decreto legislativo 14 settembre 2015, n. 147 (c.d. «regime speciale per lavoratori impatriati»),  e
2. articolo 44 del decreto legge 31 maggio 2010, n. 78 convertito, con modificazioni, dalla legge 30 luglio 2010, n. 122 («regime speciale per docenti e ricercatori»);

 I chiarimenti dell'Agenzia nei due casi   non sembrano assicurarela stessa logica ad entrambe le categorie in tema di smart working, richiedendo solo per docenti e ricercatori il requisito del collegamento tra traferimento e svolgimento della attività

Smart working non agevolato per docenti e ricercatori   DL 78 2010

L'agenzia  ricorda nella prima parte del testo che  entrambi  i regimi presuppongono il trasferimento della residenza in Italia da parte del soggetto che ne fruisce e, ossia l'instaurazione di un collegamento sostanziale con il territorio dello Stato, che implichi un'interazione effettiva con la realtà italiana.

 Inoltre,  si considera necessario  che prima del trasferimento in Italia la persona fisica abbia mantenuto la residenza fiscale all'estero per un periodo di tempo minimo, variabile a seconda dell'agevolazione interessata.

 Viene anche precisato che l'accesso ai regimi agevolativi è consentito, altresì, alle persone fisiche in grado di superare la presunzione di residenza in Italia di cui al comma 2-bis del medesimo articolo 2 del TUIR (cfr. circolare n. 17/E del 2017).

Per il regime degli impatriati  come ormai ribadito da numerosi interpelli recenti  la circolare afferma che può accedere  all'agevolazione  "il soggetto che trasferisce la propria residenza in Italia, pur continuando a lavorare in smart working alle dipendenze di un datore di lavoro estero, a partire dal periodo d'imposta in cui avviene il trasferimento in Italia.

Al contrario, non potrà continuare a fruire dell'agevolazione in esame il soggetto che, trasferitosi a lavorare in Italia, successivamente traslochi all'estero pur continuando a svolgere dalla nuova località la propria prestazione lavorativa per il medesimo datore di lavoro italiano".

 Diversa la conclusione per il regime disciplinato dal  decreto legge n. 78 del 2010,  che  riguarda  docenti e  ricercatori "che abbiano svolto documentata attività di ricerca o docenza all'estero presso centri di ricerca pubblici o privati o università per almeno due anni continuativi e che vengono a svolgere la loro attività in Italia, acquisendo conseguentemente la residenza fiscale"

Secondo l'Agenzia ," un docente o un ricercatore trasferitosi in Italia che intrattenga un rapporto di lavoro con un Ente o con una Università situata in uno Stato estero, per cui svolge la propria attività di docenza o ricerca in modalità smart working non potrà beneficiare dell'agevolazione in quanto non sussiste un collegamento tra il trasferimento in Italia e lo svolgimento di una attività di docenza e/o ricerca nel territorio dello Stato.