L'Agenzia pubblica nella risposta con Principio di diritto n.  8 2023     chiarimenti sulla spettanza dell'incentivo per il rientro in Italia di docenti e ricercatori art. 44 Legge 78 2010 ampliando l'applicabilità dell'agevolazione anche ai soggetti beneficiari di assegni di ricerca esenti  IRPEF,   propedeutici ai dottorati di  ricerca.  Vediamo più in dettaglio.

Agevolazione rientro dei cervelli L. 78/2010

Si ricorda  che l'articolo  44  del  decreto  legge  31  maggio  2010,  n.  78, cosiddetto Rientro dei cervelli   intendeva mettere un freno al fenomeno dell'espatrio di lavoratori ad alto profilo scientifico  ma favorire anche l'ingresso in italia di ricercatori e docenti stranieri per favorire lo sviluppo scientifico e tecnologico del paese 

L'agevolazione prevede l'esclusione  del novanta per cento degli emolumenti percepiti dai docenti e dai ricercatori    per lavoro dipendente o autonomo di ricerca o docenza all'estero presso centri di  ricerca pubblici o privati o università svolto per almeno due anni continuativi  purché   in possesso di  titolo di studio universitario o equiparato e non occasionalmente residenti all'estero,  e che tornino o acquisiscano per la priva volta la residenza fiscale   in Italia .L'agevolazione è fruibile per sei anni a decorrere dal   periodo di imposta in cui  si trasferiscono 

Viene precisato inoltre che per i soggetti in possesso dei requisiti stabiliti dall'articolo 44 del decreto legge   n.  78  del  2010, il  rientro  o l'ingresso in  Italia con assunzione  della  residenza  fiscale,  può avvenire in relazione all'avvio dell'attività presso università e/o enti di ricerca anche  nell'ambito di un assegno di ricerca di cui all'articolo 22 della legge 30 dicembre 2020  n. 240.Per i suddetti assegni per lo svolgimento di attività di ricerca, di durata compresa    tra uno e tre anni, è prevista l'esenzione dall'IRPEF

La norma, prorogata dal DL Milleproroghe  198 2022 fino al 31.12.2023,  prevede che  le  università  possano  stipulare  contratti  di  lavoro  subordinato  a  tempo   determinato ( triennali), con

•  candidati con abilitazione  scientifica  nazionale  alle  funzioni  di  professore  di  prima  o  di  seconda fascia, ovvero 
•  in possesso del titolo di specializzazione medica, oppu
• che per almeno tre anni anche  non consecutivi,  hanno  usufruito  di assegni  di  ricerca   o  di  borse  postdottorato, ovvero di analoghi contratti, assegni o borse in atenei stranieri. 

Incentivo docenti-ricercatori e assegni di ricerca 

L'Agenzia precisa quindi che  in caso di assunzione da parte  degli enti di ricerca e delle università, di docenti e ricercatori provenienti dall'estero che  entrano o rientrano in Italia per svolgere attività di ricerca o di docenza,  con  percezione di assegni di ricerca (esenti da IRPEF) non è in contrasto  con la ratio agevolativa del regime  di cui all'articolo 44, decreto legge 31 maggio 2010, n. 78, cd. "Rientro dei cervelli" 

Attenzione va posta al fatto che in tal caso, la durata delle agevolazioni  verrà computata a partire dal periodo d'imposta di ingresso o rientro in cui il contribuente  interessato acquisirà la residenza fiscale in Italia  e  in  connessione con l'avvio dell'assegno di ricerca di cui all'articolo 22 della legge 240 del 2010.

Il Ministero del Lavoro e delle politiche sociali, di concerto con il Ministero dell’Economia e delle finanze, con il D.M. 28 febbraio 2023 pubblicato pochi giorni fa in GU , ha determinato le retribuzioni convenzionali applicabili, a norma del decreto n. 317/1987 (art. 1)ai lavoratori operanti all’estero in Paesi extracomunitari con i quali non sono in vigore accordi di sicurezza sociale.

Le tabelle delle retribuzioni  cosi determinate vanno  prese a riferimento per il calcolo dei contributi dovuti, per l’anno 2023, a favore dei lavoratori operanti all’estero in Paesi extracomunitari non legati all’Italia da accordi di sicurezza sociale.

La circolare ricorda che si applicano: 

•  ai lavoratori italiani, 
•  ai lavoratori cittadini degli altri Stati membri dell’UE e
•  ai lavoratori extracomunitari,  titolari di un regolare titolo di soggiorno e di un contratto di lavoro in Italia, inviati dal proprio datore di lavoro in un Paese extracomunitario 
•  ai lavoratori operanti in Paesi convenzionati, limitatamente alle assicurazioni non contemplate dagli accordi di sicurezza socialeovvero Argentina, Australia, Brasile, Canada (cfr. la circolare n. 154 del 25 ottobre 2017) e Quebec, Capoverde, Israele (cfr. la circolare n. 196 del 2 dicembre 2015), Jersey e Isole del Canale (Guernsey, Alderney, Herm e Iethou), ex Jugoslavia (Bosnia-Erzegovina, Macedonia, ecc), Principato di Monaco, Tunisia, Uruguay, USA e Venezuela, Stato Città del Vaticano, Corea e Turchia (cfr. la circolare n. 168 del 9 ottobre 2015).

Inps precisa ancora che per i lavoratori per i quali sono previste fasce di retribuzione, la retribuzione  va  determinata sulla base del raffronto con la fascia di retribuzione nazionale corrispondente, presente nelle tabelle. Si sottolinea che per “retribuzione nazionale” deve intendersi il trattamento previsto per il lavoratore dal contratto collettivo, “comprensivo degli emolumenti riconosciuti per accordo tra le parti”, con esclusione dell’indennità estero; l'importo deve  essere diviso per 12 e il risultato va  raffrontato con le tabelle del settore corrispondente. 

Da tenere presente anche che in caso di variazioni delle retribuizone nel corso del mese  ad esempio per passaggio di qualifica o variazionedi trattamento economico,  la retribuzione convenzionale corrispondente  deve essere attribuita con la stessa decorrenza della nuova qualifica o trattamento 

Modalità Regolarizzazione contributiva

I datori di lavoro che per i mesi di gennaio, febbraio e marzo 2023 hanno operato in difformità dalle istruzioni  della circolare possono regolarizzare tali periodi  senza aggravio di oneri aggiuntivi  entro il giorno 16 del terzo mese successivo a quello di pubblicazione della circolare, ovvero entro il 16 giugno 2023.

 Nella denuncia Uniemens, i datori di lavoro  devono 

– calcolare le differenze tra le retribuzioni imponibili in vigore al 1° gennaio 2023 e quelle assoggettate a contribuzione per lo stesso mese;

– le differenze così determinate saranno portate in aumento delle retribuzioni imponibili individuali del mese in cui è effettuata la regolarizzazione, da riportare nell’elemento <Imponibile> di <Dati Retributivi> di <Denuncia Individuale>, calcolando i contributi dovuti sui totali ottenuti.

Con Risposta a interpello n 255 del 17 marzo le Entrate chiariscono come comportarsi ai fini della dichiarazione dei redditi, nel caso in cui, per un lavoratore dipendente appena trasferito, ci sia differenza nei due paesi tra la data del suo trasferimento di domicilio in Svizzera e quella invece risultante in Italia.

Il Contribuente richiede nel dettaglio, se debba essere considerato residente in Svizzera dal giorno z dell'anno x, data di trasferimento nel suddetto Stato, e se i redditi, percepiti a fronte dell'attività di lavoro dipendente svolta in Svizzera, a partire dal giorno y dell'anno x, debbano essere assoggettati ad imposizione esclusiva nella Confederazione Elvetica e non riportati nelle dichiarazioni dei redditi relative alle annualità x e x+1.

Il chiarimento richiesto riguarda le modalità con le quali possano essere applicate le disposizioni, contenute nell' articolo  4,  paragrafo  4,  della Convenzione tra Italia e Svizzera nel caso in cui la data del trasferimento del domicilio risulti differente in Italia e Svizzera, in base alla documentazione formale disponibile alle Autorità fiscali dei due Paesi.

Lavoro dipendente in Svizzera: come rileva il cambio di residenza fiscale

Le Entrate nello specificare che, l'accertamento dei presupposti per stabilire l'effettiva residenza fiscale costituisce una questione di fatto che non può essere oggetto di istanza di interpello, evidenziano che la risposta in oggetto si basa sui fatti e sui dati così come prospettati nell'istanza di interpello.

L'articolo  2,  comma  2, del  TUIR considera fiscalmente residenti in Italia le persone fisiche che, per la maggior parte del periodo d'imposta, cioè per almeno 183 giorni (o 184 giorni in caso di anno bisestile), sono iscritte nelle anagrafi della popolazione residente o hanno nel territorio dello Stato il domicilio o la residenza ai sensi del codice civile

Inoltre, ai  sensi  del  comma  2­bis  del  citato  articolo  2  del TUIR, si considerano comunque residenti, salvo prova contraria, anche i cittadini italiani cancellati dalle anagrafi della popolazione residente e trasferiti in Stati o territori aventi un regime fiscale privilegiato, individuati con decreto Ministeriale 4 maggio 1999 

Pertanto,  anche  a  seguito  della  formale  iscrizione  all'AIRE,  nei  confronti  di cittadini italiani trasferiti in Svizzera continua a  sussistere  una  presunzione  (relativa) di residenza fiscale in Italia  in quanto la Svizzera è inserita nella lista degli Stati e territori aventi un regime fiscale privilegiato di cui al Decreto Ministeriale 4 maggio 1999. 

Ciò  posto,  sulla  base  degli  elementi di  fatto rappresentati dal Contribuente egli dovrebbe in ogni caso, essere considerato, residente nel nostro Paese per le annualità 2021 e 2022, in quanto iscritto nelle anagrafi della popolazione residente per la maggior parte di tali periodi d'imposta.

Occorre, tuttavia, considerare le disposizioni internazionali contenute in accordi conclusi dall'Italia con gli Stati esteri. 

Nel caso in esame si fa specifico riferimento al citato Trattato internazionale per evitare le doppie imposizioni in vigore con la Svizzera, il cui articolo 4 richiama, riguardo alla definizione del concetto di residenza, al paragrafo 1, la nozione contenuta nelle normative interne dei due Stati contraenti la suddetta Convenzione e stabilisce, al paragrafo 2, conformemente al Modello OCSE di Convenzione, le cosiddette tie breaker rules per dirimere eventuali conflitti di residenza tra tali Stati contraenti. 

Dette regole fanno prevalere il criterio dell'abitazione permanente cui seguono, in ordine gerarchico, il centro degli interessi vitali, il soggiorno abituale e la nazionalità del Contribuente. 

Il citato Trattato internazionale, seguendo le raccomandazioni formulate nel paragrafo 10 del Commentario all'articolo 4 del Modello di  Convenzione  OCSE,  reca  una  disposizione  che  prevede  esplicitamente,  per  la soluzione dei casi di doppia residenza, il frazionamento dell'anno d'imposta, in caso di trasferimento da uno Stato all'altro nel corso dell'anno (cfr. articolo 4, paragrafo 4, della Convenzione). 

In  particolare, il  suddetto articolo  4, paragrafo  4, della  Convenzione prevede che  ''la persona fisica che ha trasferito definitivamente il suo domicilio da uno Stato contraente all'altro Stato contraente cessa di essere assoggettata nel primo Stato contraente alle imposte per le quali il domicilio è determinante non appena trascorso il giorno del trasferimento del domicilio. L'assoggettamento alle imposte per le quali il domicilio è determinante inizia nell'altro Stato a decorrere dalla stessa data''. 

Si osserva, pertanto, che, nella fattispecie prospettata dall'istante l'asserita doppia residenza in Italia ed in Svizzera, nei periodi d'imposta x e x+1, può essere risolta applicando il suddetto criterio del frazionamento

A tal riguardo si forniscono chiarimenti nel presupposto che il  cambiamento di domicilio del Contribuente dall'Italia alla Svizzera sia intervenuto il giorno z, poiché questa è la fattispecie rappresentata dall'Istante. 

Sussistendo tale presupposto:

• l'Italia può esercitare la propria potestà impositiva, basata sulla residenza, fino al giorno z,
• mentre la Svizzera può far valere, ai sensi della predetta disposizione convenzionale, la propria pretesa impositiva a decorrere dal giorno successivo al giorno z (cfr. articolo 4, paragrafo 4, della Convenzione). 

L'iscrizione all'AIRE  del Contribuente, rilevando unicamente ai fini della vigente normativa interna, non ha effetto sull'applicazione delle disposizioni contenute nel citato Trattato internazionale. 

Ciò  posto, per  quel  che concerne la fattispecie di una residenza fiscale in Italia dell'Istante sino al giorno z dell'anno x ed in Svizzera dal giorno successivo della stessa annualità, l'articolo 3, comma 1, del TUIR prevede che ''l'imposta si applica sul reddito complessivo del soggetto formato per i residenti da tutti i redditi posseduti al netto degli oneri deducibili indicati nell'articolo 10 e per i non residenti soltanto da quelli prodotti nel territorio dello Stato''. 

Pertanto, in base alla suddetta disposizione del TUIR, i redditi, ovunque posseduti dal Contribuente sino al giorno z dell'anno x, dovranno essere assoggettati ad imposizione in Italia (con le limitazioni poste dallo stesso Testo Unico e dalle Convenzioni per evitare le doppie imposizioni in vigore nel nostro Paese) e, quindi, riportati nella dichiarazione dei redditi relativa al periodo d'imposta x. 

A partire dal giorno successivo (data dalla quale l'Istante risulterà residente in Svizzera) al giorno z dell'anno x, invece, dovranno essere sottoposti a tassazione nel nostro Paese e, quindi, riportati in dichiarazione, solo i redditi prodotti nel territorio dello Stato italiano (cfr. articolo 23 del citato TUIR).

A tal riguardo si osserva, per completezza, che (nel presupposto di una residenza fiscale  svizzera  dell'Istante  decorrente  dal  giorno  successivo  al  giorno  z  dell'anno  x) i  redditi  di  lavoro  dipendente  prodotti  dal Contribuente  in  Svizzera,  a  decorrere  dal giorno y dell'anno x, sono assoggettati ad imposizione esclusiva nella Confederazione Elvetica e, quindi, non sono sottoposti a tassazione in Italia, anche ai sensi dell'articolo 15, paragrafo 1, del suddetto Trattato internazionale, in quanto percepiti da un residente nel suddetto Stato estero, a fronte di un'attività lavorativa svolta nello stesso Paese (cfr. articolo 15, paragrafo 1, della Convenzione). 

Concludendo si conferma che il lavoratore dipendente non sarà tenuto nell'anno x+2  a presentare in Italia la dichiarazione dei  redditi per l'anno d'imposta  x +1 a meno che, nel corso di tale annualità, l'Istante non abbia prodotto in Italia redditi individuati dall'articolo 23 del TUIR.

E' apparso nella  Gazzetta Ufficiale n. 67 del 20 marzo 2023  il D.Lgs n. 27 del 23 febbraio 2023, recante l'attuazione della Direttiva (UE) 2020/1057,sul distacco dei conducenti nel settore del trasporto su strada e che  riguarda gli obblighi di applicazione e il Regolamento (UE) n. 1024/2012.

Vengono modificati in particolare 

1. gli adempimenti obbligatori  per trasportatori e  conducente;
2. le sanzioni amministrative previste in caso di  violazione

nei casi di prestazioni  transnazionali di servizi di trasporto su strada o di  cabotaggio  nel  cui  ambito  sono  distaccati  conducenti  in  Italia.

Nuovi obblighi trasportatori e conducenti 

Vengono previsti i seguenti obblighi a carico dei trasportatori e dei conducenti.

•   Il trasportatore che distacca lavoratori in  Italia  nell'ambito di una prestazione di servizi di cui all'articolo 12-bis, comma 1, ha l'obbligo di trasmettere una dichiarazione di distacco al piu'  tardi  all'inizio del distacco attraverso il sistema di interfaccia pubblico  connesso all'IMI di cui al regolamento (UE) n. 1024/2012. 
•  La  dichiarazione  di  distacco  deve  contenere  le   seguenti informazioni:

    a) l'identita' del trasportatore ovvero il numero  della  licenza  comunitaria, ove disponibili; 

    b) i recapiti di un gestore dei trasporti o di  un'altra  persona  di contatto nello Stato membro  di  stabilimento  con  l'incarico  di  assicurare i contatti con le autorita'  competenti  in  Italia  e  di  inviare e ricevere documenti o comunicazioni; 

    c) l'identita', l'indirizzo del luogo di residenza  e  il  numero  della patente di guida del conducente; 

    d) la data di inizio del contratto di lavoro del conducente e  la  legge ad esso applicabile; 

    e) la data di inizio e di fine del distacco; 

    f) il numero di targa dei veicoli a motore; 

    g) l'indicazione  se  i  servizi  di  trasporto  effettuati  sono  trasporto di merci, trasporto di passeggeri, trasporto internazionale  o trasporto di cabotaggio. 

•  Il trasportatore è  tenuto ad aggiornare le informazioni sopracitate entro  cinque  giorni  dall'evento  che  ne  determina  l'aggiornamento. 
•  Il trasportatore deve  assicurare  che  il  conducente  abbia  a  disposizione  in  formato  cartaceo   o   elettronico   la   seguente  documentazione: 

    a) copia della dichiarazione di  distacco  trasmessa  tramite  il  sistema di interfaccia pubblico IMI; 

    b) ogni documento utile inerente alle operazioni di trasporto che   si svolgono in Italia o le prove di cui all'articolo 8, paragrafo  3,  del regolamento (CE) n. 1072/2009; 

    c) le registrazioni del tachigrafo, ivi compresi i simboli  degli  Stati membri in cui il conducente sia stato presente  al  momento  di  effettuare operazioni di trasporto  internazionale  su  strada  o  di  cabotaggio, nel rispetto degli obblighi di registrazione e tenuta dei  registri  previsti  dai  regolamenti  (CE)  n.  561/2006  e  (UE)  n. 165/2014. 

•  Il  conducente  ha  l'obbligo  di  conservare   e   mettere   a  disposizione degli organi di polizia stradale,   in  occasione  del  controllo su strada, la documentazione sopradescritta .

Le sanzioni per violazione dei suddetti obblighi vanno da 1000 a 10mila euro.

Niente ravvedimento operoso per i mancati versamenti ai fini della proroga del regime speciale per gli impatriati prevista dal DL 34 2019, art 5 comma 2 bis.

 La risposta negativa è stata data dall'agenzia delle Entrate con la risposta n. 371  del 12 luglio 2022. Vediamo di seguito i dettagli sul caso.

L'interpello  riguardava il caso di un lavoratore laureato  che  ha aderito nel 2016 al regime speciale per lavoratori  impatriati ex art. 16 del Decreto legislativo del 14/092015 n. 147 e dopo il suo rientro in Italia, ha lavorato come dipendente a tempo  indeterminato (…) usufruendo dell'agevolazione del 30% nell'anno 2016  e del 50% per gli anni successivi, fino al 2020 ultimo anno di spettanza . Inoltre  faceva presente di essere «in possesso dei seguenti requisiti per

esercitare l'opzione per il rinnovo (acquisto di un appartamento , trsferimento della residenza in Italia  e tre figli minorenni,  condizioni che persistono anche allo stato attuale».

L'istante precisa che  per poter beneficiare della proroga del regime previsto per i lavoratori "impatriati" avrebbe dovuto versare – entro il 30 agosto 2021 – un importo  pari al 5 per cento dei redditi di lavoro dipendente percepiti nell'ultimo periodo di imposta  ma non ha adempiuto all'obbligo.

 Nell'interpello da fa presente come  «il termine dei 180 giorni  dalla data di pubblicazione del provvedimento del Direttore dell'Agenzia delle Entrate   per la richiesta al datore di lavoro non sia un "termine perentorio" per poter usufruire del rinnovo delle agevolazioni previste per gli  impatriati ma sia un termine ordinatorio». 

Per questo chiede se sia ancora possibile ravvedere il tardivo  versamento dell'importo dovuto avvalendosi  dell'istituto del  ravvedimento operoso, con sanzione pari al  30% prevista dall'art. 13 del D.Lgs.  472/97  versata nella misura ridotta ad 1/8.

L'agenzia nella propria risposta , dopo il consueto riepilogo della disciplina normativa in materia,  afferma che  l'estensione per un ulteriore quinquennio del regime speciale  è subordinata  all'esercizio dell'opzione previo versamento degli importi dovuti entro il termine indicato al punto 1.4 del Provvedimento del Direttore dell'Agenzia delle entrate del 3  marzo 2021, prot. n. 60353.

in particolare  ritiene che il mancato adempimento precluda  l'applicazione del beneficio  non essendo ammesso il ricorso all'istituto  del ravvedimento operoso.

Con la risposta n. 85 del 17 febbraio 2022  l'Agenzia  dà risposta positiva al quesito sull'applicabilità del regime impatriati a un dirigente di azienda  che rientra in Italia, dopo un periodo di distacco all'estero e assunzione  in una società  estera del gruppo, con una nuovo contratto con la società italiana distaccante.

Il caso di distacco, lavoro all'estero e riassunzione in Italia

Nello specifico, il lavoratore  era stato assunto in una societa  italiana  nel 1998 e fino al 2017 vi aveva svolto vari ruoli apicali. Nel 2015  era stato  distaccato all'estero presso  un'altra società del gruppo  all'estero e  nel 2017  veniva assunto dalla distaccataria e acquisiva la residenza estera,  iscrivendosi all'AIRE .

Nel 2021 la società italiana inizialmente distaccante gli ha proposto un nuovo contratto di lavoro  con la qualifica di dirigente, previo periodo di prova e senza riconoscimento di anzianità per l'incarico svolto in passato, e   per il quale  il dirigente si trasferirà in Italia con l'intenzione di mantenervi la residenza almeno due anni . Visto che il  rapporto di lavoro risulta autonomo rispetto a quelli svolti  sia con la prima società che  con la distaccataria all'estero, il lavoratore   chiede  quindi se puo usufruire del regime speciale per lavoratori impatriati  previsto dall'art. 16 d. lgs. 147-2015 modificato dal DL 34-2019.

 Fa presente infatti che il suo  rientro in Italia non  è conseguente  alla conclusione di un distacco all'estero, avendo stipulato  nel periodo precedente il rientro , un contratto di lavoro di diritto locale con la  società del Gruppo operante all'estero.

Il parere dell'Agenzia delle Entrate

Nella risposta, come detto, l'Agenzia  conferma l'applicabilità della agevolazione  ricordando che effettivamente  riguardo  ai contribuenti che rientrano a seguito di distacco  all'estero, la circolare n. 33/E  2020 (par. 7.1) precisava che non spetta il  beneficio fiscale in esame nell'ipotesi di distacco all'estero con successivo rientro, in presenza del medesimo contratto e presso il medesimo datore di lavoro. Diversamente,  nell'ipotesi in cui l'attività svolta dall'impatriato costituisca una "nuova"  attività lavorativa,  con nuovo contratto di lavoro,  e con  ruolo aziendale differente rispetto a quello originario, lo stesso potrà accedere al  beneficio ,  purche al di la dell'inquadramento formale non continuino ad applicarsi sostanzialmente le condizioni contrattuali precedenti all'espatrio. 

L'Agenzia fornisce nella risposta un elenco esemplificativo di indici di continuità sostanziale  , fondamentalmente economici, tra due contratti , che impediscono l'agevolazione: 

• – il riconoscimento di ferie maturate prima del nuovo accordo contrattuale;
• – il riconoscimento dell'anzianità dalla data di prima assunzione;
• – l'assenza del periodo di prova;
• – clausole volte a non liquidare i ratei di tredicesima (ed eventuale  quattordicesima) maturati nonché il trattamento di fine rapporto al momento della  sottoscrizione del nuovo accordo;
• – clausole in cui si prevede che alla fine del distacco, il distaccato sarà reinserito  nell'ambito dell'organizzazione della Società distaccante e torneranno ad applicarsi itermini e le condizioni di lavoro presso la Società di appartenenza in vigore prima del  distacco.

Con riferimento al caso di specie,  conclude l'Agenzia , così "come chiarito con la risoluzione n. 72/E  del 2018, l'autonomia dei rapporti contrattuali all'interno del gruppo societario non è di  per sé ostativa alla fruizione del beneficio e  si ritiene  possa applicare l'agevolazione fiscale di cui all'articolo 16 del d.lgs. n. 147 del 2015"