Il prossimo 31 ottobre scade il termine per aderire al CPB Concordato Preventivo biennale, misura agevolativa che riguarda i contribuenti ISA e i forfettari.

Tanti i dubbi emersi nel tempo su questo strumento di compliance con il Fisco, anche a causa dei numerosi interventi modificativi, integrativi delle norme di riferimento, ultimo dei quali con l'approvazione del DL n 155/2025 noto come correttivo del CPB. (Leggi anche CPB: ampliata la platea degli ISA ammessi)

Per chiarire vari punti applicativi del CPB le Entrate hanno pubblicato dapprima la Circolare n 18/2024 con anche chiarimenti sulle cause di decadenza, e successivamente una serie di FAQ in data 8, 15 e 25 ottobre per replicare a tanti casi specifici dei contribuenti.

Relativamente alle cause di decadenza in base all’articolo 22 del Dlgs n. 13/2024 è causa di decadenza dal concordato l’accertamento di maggiori componenti positive o di minori componenti negative per un importo maggiore del 30% dei ricavi dichiarati. 

Ai sensi dell’articolo 19 del Dlgs 13/2024, i contribuenti in concordato possono fruire dei vantaggi previsti dalla normativa sugli Isa, tra cui la preclusione dagli accertamenti analitico – induttivi.

L’articolo 34 del medesimo Dlgs prevede che negli anni oggetto di adesione, tutti gli accertamenti reddituali sono preclusi, a meno che non si verifichi una causa di decadenza.

In Telefisco 2024 è stato chiarito che dal combinato di queste norme, si può concludere che una volta decaduti dal concordato per uno qualsiasi dei motivi previsti dalla legge, si perdono tutti gli aspetti premiali, compresa la copertura dagli accertamenti analitico-induttivi previsti dalla disciplina Isa. 

Vediamo ora un riepilogo delle condizioni di accesso, esclusione e decadenza chiariti dalle risposte ADE aggiornate  al 25.10.

Concordato preventivo biennale: esempi di cause di decadenza

L’articolo 22 del decreto CPB prevede che, al verificarsi di fattispecie ritenute potenzialmente sintomatiche di comportamenti scarsamente affidabili, il contribuente decada dal concordato che quindi cessa di produrre effetto per entrambi i periodi di imposta. 

Il decreto CPB ha individuato una serie di casi di decadenza riconducibili essenzialmente alla fedeltà dei dati indicati all’interno dei modelli dichiarativi ed al corretto svolgimento di alcuni adempimenti e in particolare nei casi in cui:

• a) a seguito di accertamento, nei periodi di imposta oggetto del concordato o in quello precedente, risulta: 
  • l’esistenza di attività non dichiarate o l’inesistenza o l’indeducibilità di passività dichiarate, per un importo superiore al 30 per cento dei ricavi dichiarati,
  • ovvero la commissione di altre violazioni di non lieve entità ovvero:
    • I) violazioni constatate che integrano le fattispecie di cui al decreto legislativo 10 marzo 2000, n. 74 (reati tributari), relativamente ai periodi di imposta oggetto del concordato;
    • II) comunicazione inesatta o incompleta dei dati rilevanti ai fini dell’applicazione degli indici di cui all’articolo 9-bis del decreto ISA, in misura tale da determinare un minor reddito o valore netto della produzione oggetto del concordato per un importo superiore al 30 per cento36;
    • III) violazioni relative agli anni oggetto del concordato, di cui: 
      • agli articoli 1, comma 1, 2, comma 1, e 5, comma 1, del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 471 (omessa dichiarazione annuale ai fini delle imposte dirette e IRAP, dei sostituti d’imposta e dell’imposta sul valore aggiunto); 
      • all’articolo 6, commi 2-bis e 3, del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 471, contestate in numero pari o superiore a tre, commesse in giorni diversi (mancata o infedele memorizzazione e trasmissione dei corrispettivi, o mancata o infedele emissione dello scontrino o ricevuta fiscale); 
      • all’articolo 9, comma 2, del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 471 (mancata esibizione dei documenti e dei registri contabili in sede di accertamento); 
      • all’articolo 11, commi 5 e 5-bis, del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 471, nonché all’articolo 2 della legge 26 gennaio 1983, n. 18 (omessa installazione o manomissione dei misuratori fiscali o dei registratori telematici).
• b) a seguito di modifica o integrazione della dichiarazione dei redditi ai sensi dell’articolo 2, comma 8, del decreto del Presidente della Repubblica 22 luglio 1998, n. 322, i dati e le informazioni dichiarate dal contribuente determinano una quantificazione diversa dei redditi o del valore della produzione netta rispetto a quelli in base ai quali è avvenuta l'accettazione della proposta di concordato; 
• c) sono indicati, nella dichiarazione dei redditi, dati non corrispondenti a quelli comunicati ai fini della definizione della proposta di concordato; 
• d) ricorre una delle ipotesi di cui all’articolo 11 del decreto CPB, ovvero vengono meno i requisiti di cui all’articolo 10, comma 237 del medesimo decreto, vale a dire, nella eventualità che vengano meno o risulti l’insussistenza delle condizioni necessarie per accedere al concordato; 
• e) è omesso il versamento delle somme dovute a seguito delle attività di cui all’articolo 12, comma 2 del decreto CPB, vale a dire nei casi di omesso versamento delle somme dovute a seguito di concordato 

Sempre l’articolo 22 del decreto CPB, al comma 3 precisa che le violazioni di cui al comma 1, lettera e) (omesso versamento delle somme dovute a seguito di concordato) e al comma 2, lettere a) e b), non rilevano ai fini della decadenza nel caso in cui il contribuente abbia regolarizzato la propria posizione mediante ravvedimento ai sensi dell’articolo 13 del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 472, sempreché la violazione non sia stata già constatata e comunque non siano iniziati accessi, ispezioni, verifiche o altre attività amministrative di accertamento delle quali l’autore o i soggetti solidalmente obbligati abbiano avuto formale conoscenza. 

Nel decreto CPB è, infine, previsto che nel caso di decadenza dal concordato restano dovute le imposte e i contributi determinati tenendo conto del reddito e del valore della produzione netta concordati se maggiori di quelli effettivamente conseguiti.

Condizioni di accesso e cause di esclusione al CPB

Vediamo alcune delle risposte dell'ADE fornite in data 25 ottobre sulle cause di accesso e esclusione dal CPB

Faq n.1 del 25 ottobre – L’articolo 11, comma 1, lettera b) del decreto CPB prevede come causa di esclusione dal CPB la condanna o il patteggiamento per uno dei reati tributari di cui al decreto legislativo n. 74 del 2000, nonché uno degli altri reati indicati nella medesima disposizione commessi negli ultimi tre periodi d’imposta antecedenti a quelli di applicazione del CPB stesso. Al riguardo, si chiede se, ai fini dell’esclusione del CPB, occorre il passaggio in giudicato della sentenza di condanna o se è sufficiente una sentenza non definitiva.

Al riguardo, si rinvia ai chiarimenti già resi al paragrafo 2.1.2 della Circolare nel quale è stato precisato che «La Relazione illustrativa di accompagno del decreto legislativo 5 agosto 2024, n. 108, recante  “Disposizioni integrative e correttive in materia di regime di adempimento collaborativo, razionalizzazione e semplificazione degli adempimenti tributari e concordato preventivo  biennale” chiarisce che l’accesso al CPB è precluso soltanto in ipotesi di condanna con sentenza “irrevocabile”, precisando, a tal riguardo, che “le tipologie di condanna, richiamate alla lettera b) dell’articolo 11, possono assurgere a causa di esclusione solo se assistite dal predicato della irrevocabilità, non contemplando la disposizione in argomento, in via esplicita, l’estensione dell’effetto impeditivo anche nel caso di sentenze di condanna non presidiate dal giudicato».

Faq n.2 del 25 ottobre – L’inizio dell’attività nel 2023 costituisce una causa di esclusione, sia per i soggetti che applicano gli ISA che per quelli in regime forfetario. Cosa si deve intendere per “inizio attività”?

Si osserva che per l’applicazione degli ISA il concetto di "inizio attività" è stato già esplicitato, da ultimo nella circolare ISA 15/E del 2024, ove è stato sostenuto che «ai fini dell’esclusione dall’applicazione degli ISA, l’indirizzo consolidato di prassi è quello di identificare l’inizio attività con il momento dell’apertura della partita IVA». 

Il medesimo chiarimento è valido anche per i contribuenti che applicano il regime forfetario.

Faq n.3 del 25 ottobre – Si chiede se il decesso di un socio o associato, nel 2024, rientri tra le ipotesi di cessazione del CPB.

Il decesso del socio o dell’associato non dà luogo ad un’ipotesi di cessazione dal CPB. Resta ferma, in tali ipotesi, l’applicazione della causa di cessazione prevista dall’articolo 19 del decreto, in base alla quale il CPB cessa di avere efficacia in «presenza di particolari ed eccezionali circostanze che hanno determinato la contrazione delle basi imponibili effettive in misura eccedente il 30% rispetto a quelle oggetto di concordato».    

Faq n.4 del 25 ottobre – Si chiede se il passaggio di una società a responsabilità limitata da un regime di trasparenza fiscale ex articolo 116 del TUIR a un regime ordinario (o il passaggio inverso) nei periodi d’imposta oggetto del CPB o in quello precedente debba essere considerato causa di esclusione o di cessazione.

La risposta è negativa, in quanto l’ipotesi prospettata nella domanda non rientra in nessuna delle cause di esclusione o di cessazione previste dagli articoli 11 e 21 del decreto CPB.

Faq n.5 del 25 ottobre – Nell’ipotesi di un soggetto in regime forfetario che concordi un reddito per il 2024 al quale corrispondono ricavi o compensi per un importo superiore a 85.000 euro, si verifica la fuoriuscita dal regime forfetario nel 2025?

L’accettazione del reddito oggetto della proposta di concordato non rileva ai fini del rispetto dei limiti di 85.000 euro e 100.000 euro previsti per la fuoriuscita dal regime forfetario, fermo restando che, ai fini del superamento dei predetti limiti, continuano a rilevare i ricavi e i compensi effettivamente percepiti durante i periodi di imposta di adesione al CPB.

Entro il 31 ottobre, termine di invio della dichiarazione dei redditi 2024 anno di imposta 2023, occorre aderire, se si vuole, al CPB per il forfettari.

Ricordiamo che il CPB è un istituto di compliance volto a favorire l’adempimento spontaneo degli obblighi dichiarativi (Dlgs n. 13 del 12 febbraio 2024).

Possono accedere i contribuenti esercenti attività d’impresa, arti o professioni che aderiscono al regime forfetario di cui all’articolo 1, commi da 54 a 89, della legge 23 dicembre 2014, n. 190.

Le regole attuative del CPB dei forfettari sono state fissate con il Decreto 15 luglio 2024 e rettificate con il Correttivo di agosto Decreto n 108/2024.

Vediamo ora i chiarimenti forniti con FAQ dalle Entrate del 17 ottobre.

CPB dei forfettari: al lordo dei contributi

La Faq 7, pubblicata dall’agenzia delle Entrate il 17 ottobre ha chiarito che il reddito dei forfettari è da considerarsi al lordo dei contributi.

Viene evidenziato che l’articolo 28 del Dlgs 13/2024 dispone che per i contribuenti che applicano il regime forfettario, il reddito di impresa o di lavoro autonomo oggetto di concordato è quello determinato a norma del comma 64 della legge 190/2014, ovvero quello ottenuto applicando all’ammontare dei ricavi o dei compensi percepiti il coefficiente di redditività nella misura indicata nell’allegato 4 della legge del 2014 e differenziato in base al codice Ateco che contraddistingue l’attività esercitata. 

Il reddito minimo concordato deve essere pari a 2.000 euro e "resta fermo il trattamento previsto per i contributi previdenziali obbligatori" previsto dallo stesso comma 64 della legge sui forfettari. 

Questa norma dispone che i contributi previdenziali versati in ottemperanza a disposizioni di legge si deducono dal reddito determinato forfettariamente e che l’eventuale eccedenza è deducibile dal reddito complessivo ai fini Irpef.

Il quesito domandava se il reddito dovesse essere considerato al lordo o al netto dei contributi previdenziali obbligatori e l'ADE ha chiarito che il reddito è da considerarsi lordo, quindi da questo ammontare potranno essere dedotti i contributi  pagati nell’anno di imposizione e solo a condizione che siano obbligatori).

Con Provvedimento n 383481 pubblicato il giorno 11 ottobre le Entrate istituiscono il tavolo tecnico con l'OIC al fine di aggiornare le linee guida dell'adempimento collaborativo.

Leggi anche: Adempimento collaborativo 2024: approvato il codice di condotta 

Tavolo tecnico con OIC per l’adempimento collaborativo

Viene previsto che il tavolo tecnico è composto da rappresentanti designati, rispettivamente, dall’Agenzia delle entrate e dall’Organismo Italiano di Contabilità allo scopo di perseguire un aggiornamento continuo e l’integrazione delle linee guida per la predisposizione di un efficace sistema di rilevazione, misurazione, gestione e controllo del rischio fiscale di cui all’articolo 4, comma 1-quater, del decreto legislativo 5 agosto 2015, n. 128.
Il tavolo tecnico procederà alla redazione di specifiche istruzioni in ordine alla mappatura dei rischi fiscali derivanti dai principi contabili applicati dal contribuente, da allegare alle linee guida di cui al punto precedente.

Ricordiamo che l’articolo 3 del decreto legislativo 5 agosto 2015, n. 128 ha introdotto nell’ordinamento un regime di adempimento collaborativo al fine di promuovere forme di comunicazione e di cooperazione rafforzata tra l’Amministrazione finanziaria e i contribuenti dotati di un sistema di rilevazione, misurazione, gestione e controllo del rischio fiscale “TCF”.
 Si evidenzia che il regime di adempimento collaborativo comporta l’assunzione di impegni sia per l’Agenzia delle entrate sia per i contribuenti ammessi al regime e risponde ad esigenze di certezza e di stabilità nell’applicazione della norma tributaria e di riduzione del contenzioso.
La legge 9 agosto 2023, n. 111 di Roforma Fiscale in un quadro più generale di misure volte ad incentivare l’adempimento spontaneo dei contribuenti, ha inteso potenziare il Regime dell Adempimento collaborativo con interventi mirati ad ampliare la platea dei contribuenti eleggibili e a rafforzare ulteriormente gli effetti premiali dell’istituto.
 Le previsioni della legge delega sono state attuate con il decreto legislativo 30 dicembre 2023,
 n. 221 mediante il quale sono state apportate significative modifiche alla disciplina originaria dell’istituto, ponendo, così, le basi per una nuova fase di sviluppo del Regime.
 Nell’ambito delle disposizioni del decreto delegato, un rilievo centrale assumono le misure volte a rafforzare l’efficacia del sistema di rilevazione, misurazione, gestione e controllo del rischio fiscale e ad agevolarne l’adozione da parte di una platea sempre più ampia di imprese.
 L’articolo 1, comma 1, lettera a) del decreto delegato, ha modificato l’articolo 4 del decreto e ha previsto a carico degli operatori che intendono aderire al Regime l’obbligo di certificazione del sistema di controllo del rischio fiscale, anche in ordine alla sua conformità ai principi contabili.
 Per favorire la transizione da un “Modello Aperto” a un modello “Certificato” e maggiormente “Standardizzato” è stata, quindi, prevista, al comma 1-quater dell’articolo 4 del decreto, la pubblicazione da parte dell’Agenzia delle entrate di apposite linee guida contenenti indicazioni per la costruzione e aggiornamento di un efficace TCF e per la sua certificazione.
 Pertanto, fine di assicurare l’aggiornamento nel continuo e l’integrazione delle suddette linee guida, il presente Provvedimento istituisce un tavolo tecnico di lavoro, composto da rappresentanti designati dall’Agenzia e dall’Organismo Italiano di Contabilità, che curerà in particolare la redazione di specifiche istruzioni in ordine alla mappatura e alla gestione dei rischi fiscali derivanti dai principi contabili applicati dal contribuente, da allegare, di volta in volta alle linee guida stesse.

Pubblicato in Gazzetta Ufficiale n 232 del 3 ottobre il Dlgs n 141 del 26 settembre con Disposizioni nazionali complementari al codice doganale dell'Unione e revisione del sistema sanzionatorio.

Il decreto approvato nell'ambito della Riforma Fiscale (Legge n 111/2023) vuole disciplinare una ampia riforma delle Dogane.

Tra le novità di rilievo si evidenziano:

• il rafforzamento dei controlli integrati tra Agenzia delle Dogane e Guardia di finanza;
• il superamento dell’istituto della controversia doganale;
• la riscrittura delle sanzioni amministrative;
• l'inclusione dell'IVA all'importazione nei diritti doganali.

Vediamo più in dettaglio cosa si prevede per l'IVA.

Dlgs Riforma Dogane: IVA inserita tra i diritti doganali

Con l'art 27, del Titolo III Capo I, rubricato Diritti doganali e diritti di confine si prevede che sono diritti doganali tutti quei diritti che l'Agenzia è tenuta a riscuotere in forza di vincoli derivanti dall'ordinamento dell'Unione europea o da disposizioni di legge.
Fra i diritti doganali costituiscono diritti di confine, oltre ai dazi all'importazione e all'esportazione previsti dalla normativa unionale, i prelievi e le altre imposizioni all'importazione o all'esportazione, i diritti di monopolio, le accise, l'imposta  sul  valore  aggiunto  e  ogni  altra  imposta  di consumo, dovuta all'atto dell'importazione, a favore dello Stato.
L'imposta sul valore aggiunto non costituisce diritto di confine nei casi di:

• a) immissione in  libera  pratica  di  merci  senza  assolvimento dell'imposta sul valore aggiunto per successiva immissione in consumo in altro Stato membro dell'Unione europea;
• b) immissione in  libera  pratica  di  merci  senza  assolvimento dell'imposta sul valore aggiunto e vincolo a un  regime  di  deposito diverso dal deposito doganale.

In proposito occorre evidenziare che la previsione è in contrato con la giurisprudenza della Corte UE e della Cassazione.

La Corte di Giustizia UE, ha distinto più volte i dazi all’importazione dall’IVA, e nella causa n C-714/20 ha affermato che l’IVA all’importazione “non fa parte dei dazi all’importazione” (ex art. 5 punto 20 del CDU).

Anche la Cassazione si è espressa in proposito e le Sezioni Unite con sentenza n. 18286/2024, hanno chiarito che “la diversità tra dazi e IVA all’importazione comporta che, ai fini della determinazione delle sanzioni, non può essere cumulato il rispettivo ammontare dei diritti evasi”.

Dlgs Dogane: i nuovi controlli con la GdF

L’art. 4 si prevede un maggior coordinamento delle attività di controllo tra Agenzia delle Dogane e Guardia di Finanza nell’ambito delle rispettive aree di competenza.

Con l'art 12 si prevede che il personale dell'Agenzia,  per  assicurare  l'osservanza  delle disposizioni stabilite dalle leggi in materia doganale e dalle  altre leggi la cui applicazione è demandata all'Agenzia,  può procedere, direttamente o a mezzo dei militari della Guardia  di  finanza,  alla visita dei mezzi di trasporto di qualsiasi genere che attraversano la linea di vigilanza doganale in corrispondenza degli spazi doganali  o che circolano negli spazi stessi.

Quando sussistono fondati sospetti di irregolarità i mezzi  di trasporto possono essere sottoposti anche a  ispezioni  o controlli tecnici  particolarmente  accurati  diretti  ad  accertare  eventuali occultamenti di merci.

Il detentore  del  veicolo è tenuto  a  prestare  la  propria collaborazione  per  l'esecuzione  delle  verifiche, osservando   le disposizioni a tal fine impartite dagli organi di cui al comma 1.

Le disposizioni si applicano anche  nei confronti dei bagagli e degli altri oggetti in possesso delle persone che attraversano la linea di  vigilanza  doganale  in  corrispondenza degli spazi doganali o che circolano negli spazi stessi. 

Con l'art 13 si prevede che il personale dell'Agenzia,  per  assicurare  l'osservanza  delle disposizioni stabilite dalle leggi in materia doganale e delle  altre leggi la cui applicazione è demandata  all'Agenzia,  può  invitare coloro che per qualsiasi motivo  circolano  nell'ambito  degli  spazi doganali a esibire gli oggetti e i valori portati sulla persona.
In caso di rifiuto e ove sussistano fondati motivi di  sospetto, con provvedimento scritto e motivato dell'Agenzia, le persone di  cui al comma 1 possono essere sottoposte a perquisizione personale.
Della perquisizione è redatto processo verbale che, insieme  al provvedimento di cui al comma 2, è trasmesso entro quarantotto  ore alla competente autorità giudiziaria.
L'autorità giudiziaria, se riconosce legittimo il provvedimento di cui al comma 2, lo convalida entro le successive quarantotto ore. 

Con l'art 14 invece si prevede che le disposizioni di cui agli articoli 12 e 13  si  applicano,  al fine di assicurare l'osservanza delle norme  in  materia  doganale  e valutaria, anche fuori degli  spazi  doganali,  nei  confronti  delle persone,  dei  bagagli  e  dei  mezzi  di  trasporto   che   comunque attraversano il confine terrestre dello Stato, nonchè nei  confronti dei natanti e aeromobili, dei relativi equipaggi e passeggeri  e  dei bagagli quando risulti o sussista motivo di ritenere che  i  predetti natanti e aeromobili siano in partenza per l'estero ovvero in  arrivo dall'estero. In tali casi alla competenza del personale  dell'Agenzia e' sostituita quella dei militari della Guardia di finanza. 

L'IFEL Fondazione ANCI ha pubblicato in data 2 settembre una nota a commento delle ripercussioni del Decreto Sanzioni sui tributi degli enti locali, vediamo i principali chiarimenti.

Leggi anche Decreto Sanzioni e Comuni: cosa cambia per l'IMU

Decreto Sanzioni: principali novità per i tributi locali

Il Decreto legislativo 14 giugno 2024, n. 87, noto come decreto sanzioni pubblicato sulla GU del 28 giugno reca modifiche al sistema sanzionatorio tributario, in attuazione dell’art. 20 della legge 9 agosto 2023, n. 111. 

La nota IFEL evidenzia che la legge 111/2023 all’art. 20 dispone che nell’esercizio della delega il Governo osserva i principi e criteri direttivi per la revisione del sistema sanzionatorio tributario, amministrativo e penale, con riferimento alle imposte sui redditi, all’IVA, agli altri tributi indiretti nonché ai tributi degli enti territoriali

Tra i commenti di rilievo la Fondazione ANCI ha chiarito che:

• la nuova causa di non punibilità per adeguamento ai documenti di prassi dell'Amministrazione finanziaria qualora il contribuente provveda alla presentazione della dichiarazione integrativa, non risulta applicabile ai tributi comunali in quanto sostanzialmente lesivo dell'autonomia impositiva degli enti locali;
• l'istituto del cumulo giuridico non risulta applicabile ai tributi comunali "in quanto in tale ambito non si verifica quasi mai il concorso formale, il concorso materiale formale e la continuazione, all'intero della singola annualità."

Per approfondimento si rimanda alla nota in oggetto.

• Nota IFEL Decreto Sanzioni e tributi locali