Durante l'edizione di Telefisco 2023 tenutasi in data 20 settembre, come sempre, le entrate hanno risposto a quesiti di rilievo sulle principali tematiche fiscali.

Tra queste, le Entrate hanno fornito un importante chiarimento sulle note variazione. 

Nel dettaglio, viene chiarito che dal ricevimento della nota di credito Iva, decorre il termine entro il quale il cessionario/committente deve rettificare, in diminuzione, il credito nei confronti dell’Erario. 

Ricordiamo che la norma di riferimento è l'art 26 del Decreto IVA riscritto dal DL n 73/2021.

Il comma 2 dello stesso articolo recita testualmente "Se  un'operazione  per  la  quale  sia  stata  emessa  fattura, successivamente alla registrazione di cui  agli  articoli  23  e  24, viene  meno  in  tutto  o  in  parte,  o  se  ne  riduce  l'ammontare imponibile, in conseguenza di  dichiarazione di  nullità annullamento, revoca, risoluzione, rescissione e  simili o  in conseguenza  dell'applicazione di abbuoni o sconti previsti contrattualmente, il cedente del bene o prestatore  del  servizio ha diritto di portare in detrazione ai sensi dell'articolo 19 l'imposta corrispondente alla variazione, registrandola a norma dell'articolo 25"

Nella risposta a Telefisco 2023 le Entrate osservano che la rettifica in diminuzione costituisce una mera facoltà attribuita al cedente/prestatore mentre il cessionario/committente deve provvedere all'annotazione.

Infatti, una volta che il fornitore/cedente emette la nota di credito nel Sdi delle fatture elettroniche, il cliente/cessionario ha l’obbligo di rilevare la variazione.

Secondo le Entrate, operativamente, il cliente può annotare in diminuzione nel registro degli acquisti ovvero, in alternativa, in aumento nel registro delle fatture emesse al fine di far emergere l’Iva a debito.

In ogni caso, il termine per l’annotazione della nota decorre dalla data di ricevimento della stessa e scade il giorno 15 del mese successivo.

Con la Massima n 222 dell'AIDC,  Associazione Italiana Dottori Commercialisti, del 7 settembre, si chiarisce quando la nota variazione può essere emessa anche oltre l'anno.

La massima in oggetto specifica che il termine annuale previsto dall’art. 26, 3° comma del DPR 633/1972 per l’emissione della nota di credito in caso di sopravvenuto accordo tra le parti é circoscritto ai casi in cui, in assenza di qualsiasi contestazione in merito all’esecuzione del contratto, le parti decidono di variarne i termini di comune accordo.

Qualora, invece, intervenga un accordo transattivo a composizione di una documentata controversia, anche solo potenziale, riguardante il corretto adempimento delle obbligazioni contrattuali assunte dal cedente del bene o dal prestatore del servizio, i principi di effettività, neutralità e proporzionalità dell’imposta impongono di consentire la rettifica dell’operazione anche oltre il termine annuale.

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Nota di credito per accordi transattivi: i termini per l'emissione

Secondo l’art 26 comma 2 del DPR n 633/72 se un'operazione per la quale sia stata emessa fattura, successivamente alla registrazione di cui agli articoli 23 e 24, viene meno in tutto o in parte, o se ne riduce l'ammontare imponibile, in conseguenza di dichiarazione di nullità, annullamento, revoca, risoluzione, rescissione e simili o in conseguenza dell'applicazione di abbuoni o sconti previsti contrattualmente, il cedente del bene o prestatore del servizio ha diritto di portare in detrazione ai sensi dell'articolo 19 l'imposta corrispondente alla variazione, registrandola a norma dell'articolo 25.

Tuttavia, per rettificare, ai sensi del successivo comma 3 dello stesso articolo si ha un anno di tempo dalla effettuazione dell’operazione.

La norma in oggetto sottolinea la natura antielusiva del termine.

Viene precisato che, se invece per dirimire una contestazione interviene una transazione, anche a tale fattispecie non deve applicarsi il termine dell'anno. Sarà necessario provare, con elementi documentali in suo possesso, all’Amministrazione finanziaria, in sede di controllo, “l’esistenza della potenziale lite predefinita attraverso l’accordo sopravvenuto”.

Con Risposta a interpello n. 426 dell'11 settembre le Entrate chiariscono che il mero possesso di una fattura non legittima alla detrazione dell'IVA in essa indicata in quanto, l'imposta deve essere coerente con l'operazione sottostante.

Il committente non è legittimato a portare in detrazione l'intera IVA fatturata se non sussista corrispondenza tra rappresentazione cartolare e reale operazione economica.

La risposta a interpello in oggetto tratta il caso di un soggetto passivo istante Alfa che ha stipulato un contratto di consulenza con una società Beta, la quale nel 2021 ha emesso fatture attive.
Tali fatture venivano contestate da Alfa che richiedeva al prestatore l’emissione di note di credito.

Alfa non pagava l'importo addebitato da Beta e instaurava un giudizio mentre Beta, nel frattempo, cedeva il proprio credito a un terzo Nel 2023 la controversia è stata definita con una transazione. 

L’accordo prevede che Alfa versi a Beta un importo omnicomprensivo di 70.000 euro.

Secondo l’istante Alfa, sarebbe ammissibile la detrazione dell’intera IVA esposta nelle fatture contestate per le quali non sono mai state emesse note di credito. Peraltro le note credito non possono più essere emesse, essendo scaduto il termine annuale previsto dall’art 26 comma 3 del DPR 633/72.

Le Entrate non concordano con la soluzione dell'istante e riepilogano la normativa utile al caso di specie.

Viene ricordato che l'articolo 168 della direttiva 2006/112/CEE, trasfuso nell'articolo 19 del Decreto IVA, autorizza un soggetto passivo a detrarre l'IVA dovuta o assolta.

Il testo della disposizione dispone che il diritto a detrazione dell'imposta di cui beneficia il soggetto passivo riguarda non soltanto l'IVA che ha versato, ma anche l'IVA dovuta ossia quella che deve essere ancora pagata.

Ne consegue che il diritto a detrazione dell'IVA non può, in linea di principio, essere subordinato all'effettivo previo pagamento dell'IVA stessa.

Tuttavia il principio vale se c'è corrispondenza tra il valore del bene o prestazione concretamente ricevuta e il corrispettivo dovuto  cui corrisponde l'Iva detraibile ­non essendo rilevante la circostanza che sia stata emessa una fattura per un corrispettivo superiore.

Si tratta del tema del rapporto tra principio di cartolarità e principio di neutralità dell'IVA che è stato affrontato spesso nella giurisprudenza della Cassazione e della Corte di Giustizia UE.

Secondo la giurisprudenza, il mero possesso della fattura non legittima il diritto a detrazione dell'IVA ivi indicata, che deve essere coerente con l'operazione sottostante, con la conseguenza che il committente non è legittimato a portare in detrazione l'IVA indebitamente fatturata se non sussiste corrispondenza tra rappresentazione cartolare e reale operazione economica.

L'agenzia è del parere che la corrispondenza deve esserci anche se non sia più possibile emettere una nota di variazione in caso di sopravvenuto accordo tra le parti.

L'agenzia cita tra gli altri i giudici europei nella causa C- 334/20 secondo i quali l’ammontare detraibile “dovrà essere determinato conformemente alla base imponibile pertinente (…), ossia in funzione del corrispettivo effettivamente pagato dal soggetto passivo”.

• Risposta a interpello n 426 11.09.2023